Доходы (расходы, принимаемые к вычету), выраженные (номинированные) в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по курсу ЦБ РФ на дату фактического получения доходов (на дату фактического осуществления расходов).

Согласно п. 1 ст. 224 НК РФ общая налоговая ставка в размере 13% применяется ко всем остальным доходам.

К таким доходам, относятся например, оплата труда наемных работников, вознаграждения по договорам гражданско-правового характера, включая авторские вознаграждения, доходы от реализации имущества, материальная выгода от экономии по процентам, уплаченным за пользование кредитными средствами, выигрыши от основных на риске игр, доходы от индивидуальной предпринимательской деятельности и частной практики, а также другие виды доходов.

Законодательством предусмотрено также устранение двойного налогообложения (статья 232 НК РФ). Доходы, полученные за пределами РФ физическими лицами, имеющими постоянное местожительство в РФ, подлежат налогообложению в России. Однако суммы налога на доходы налога, уплаченные ими за границей в соответствии с законодательством иностранных государств, засчитываются при уплате подоходного налога в РФ. При этом размер засчитываемых сумм налога, выплаченных за границей, не может превышать сумму налога, подлежащего уплате этими лицами в России в соответствии с российским законодательством. Естественно, что зачет налога производится только при предъявлении физическим лицом документа, свидетельствующего об уплате им налога за границей, подтвержденного налоговым органом соответствующего иностранного государства.

Доходы, полученные в натуральной форме, учитываются при получении физическим лицом дохода по государственным регулируемым ценам, а при их отсутствии – по свободным (рыночным) ценам на дату получения дохода. Разница в ценах при натуральной оплате труда между свободной рыночной (розничной) ценой товаров (работ, услуг) на день их реализации и ценой продажи (бесплатной выдачи) работникам, подлежит включению в совокупный доход.

При этом в стоимость таких товаров включается сумма налога на добавленную стоимость, акцизов и налога с продаж.

Сведения о свободных рыночных ценах предприятиям (организациям) рекомендуется получать в органах ценообразования, государственной статистики, торговых инспекциях и других организациях, имеющих такие сведения и расположенных на соответствующей территории. В случае отсутствия такого обоснования налоговая инспекция должна определять величину рыночных цен на основе собственных данных. На практике бухгалтера не очень утруждают себя определением этой разницы, а руководствуются ценой продажи. Обычно обращается внимание лишь на разные цены продажи в один и тот же день (такое бывает, например, если физическому лицу реализуется крупная партия товара по более низкой цене). Поэтому совокупный доход у работников занижается. Конечно, можно сказать, что на предприятиях, где практикуется натуральная оплата труда, заработная плата работников обычно не высокая, а зачастую и ниже прожиточного минимума, что, уже должно являться основанием для освобождения от уплаты налога (но об этом позднее), тогда можно вспомнить и о том, что имеют место и противоположные случаи. Когда в магазине своего предприятия рабочие вынуждены отовариваться под зарплату по ценам выше рыночных, эту отрицательную разницу тоже никто не учитывает. Возможно, это трудоемкое занятие, но закон есть закон, и его нужно выполнять, хотя, конечно, трудно упорядочить налогообложение доходов при натуральной оплате труда, которая сама вызвана повальными неплатежами и кризисом в экономике. А это уже задача не только налоговых работников.[11.С.67]

Россия вслед за развивающимися странами, проведшими в последние годы налоговую реформу (Китай, Египет, Филиппины, Ямайка, Индонезия, Монголия), ввела именно шедулярную систему ( в 2002 году к разным видам доходов применяются ставки 6; 13; 30; 35%). В Европе, например, этой системы придерживаются Ирландия и Люксембург. Великобритания, родина шедулярной системы, называемой в экономической литературе британской моделью обложения доходов, отказались от нее почти двадцать лет назад.[1.С.28]

Опыт этих стран показывает, что при шедулярной системе поступление налога, взимаемого у каждого источника выплаты в отдельности, более эффективна, в частности, по причине того, что сокращается число лиц, обязанных декларировать свои доходы, и снижаются административные издержки на удержание налога.

В большинстве стран с развитой рыночной экономикой совокупный доход, как правило, больше налогооблагаемого дохода на сумму льгот, уменьшающих налоговую базу по закону.

В мировой практике эти льготы представляют собой стандартные скидки в виде не облагаемого налогом минимума, семейных, детских скидок.

Многие страны используют систему семейного налогообложения, когда семья рассматривается как налоговая единица. Например, во Франции налог взимается со всей суммы доходов семьи. Взрослые дети, не проживающие с родителями, могут присоединиться к ним со своими детьми и составить одно целое. Для расчета налога используется специальная таблица, учитывающая семейное положение налогоплательщика. Для учета численности и состава семьи применяется семейный коэффициент, выражающий доход, приходящийся на одну долю. Количество долей увеличивается на половину доли на каждого инвалида, если они есть в семье.

В российском законодательстве не предусмотрено семейное налогообложение, а некоторые страны – бывшие советские республики, например Эстония, - ввели такую норму.

В странах Европы и Америки основным вычетом из совокупного дохода является не облагаемый налогом минимум, равный минимальному прожиточному минимуму. Этот постулат вытекает из принципа обложения налогом «чистого» дохода, не должна облагаться налогом сумма, необходимая (в минимальном размере) на поддержание здоровья и жизнедеятельности граждан.

Особенностью этих скидок является то, что они определяются в фиксированных абсолютных суммах или в процентах от дохода. Их величина не связана с какими-либо фактическими расходами налогоплательщика.

В мировой практике применяются и другие вычеты и скидки, связанные с расходами налогоплательщиков на цели, определенные законодательством. Например, почти во всех странах предоставляются вычеты, связанные с расходами на детей.

Для экономически развитых стран, характерны также возрастные льготы, льготы по чрезвычайным обстоятельствам (болезнь, несчастный случай). Например, в Германии у лиц достигших возраста 64 лет, не облагаемым налогом минимум увеличивается более чем в два раза.[1.С. 28]

Теперь проанализируем, как этот принцип соблюдается в главе 23 НК РФ.

Кроме введения единой налоговой ставки при обложении большей части доходов, концепция налогообложения физических лиц предусматривает снижение налогового бремени за счет увеличения количества и размеров налоговых льгот.

Главой 23 НК РФ установлен достаточно большой перечень налоговых льгот, позволяющих плательщикам налога на доходы физических лиц уменьшать их налоговые обязательства по этому налогу.

Налоговые льготы можно разделить на две группы. К первой группе относятся доходы, освобождаемые от уплаты налога на доходы физических лиц: государственные пособия, за исключением пособий по временной нетрудоспособности, а также выплаты и компенсации, выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством, государственные пенсии, стипендии, назначаемые в порядке, установленном действующим законодательством; все виды компенсационных выплат (в пределах норм установленных законодательством РФ), связанных с: возмещением вреда, причиненного увечьем; вознаграждения донорам за сданную кровь; алименты; гранты, для поддержки науки, образования, культуры и искусства; доходы членов фермерского хозяйства; доходы охотников-любителей; доходы получаемые от сбора и сдачи лекарственных растений; доходы получаемые по наследству и дарению; доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от осуществления ими деятельности, и другие доходы.

Ко второй группе относятся налоговые вычеты, показанные на рисунке 2.1.

Налоговые вычеты:

· стандартные;

· социальные;

· имущественные;

· профессиональные.

Рис. 2.1. Налоговые вычеты установленные в 2 части НК РФ в главе 23

Установлено четыре вида налоговых вычетов:

Стандартные вычеты представлены в приложении A социальные в приложении Б, имущественные в приложении В.

Профессиональные вычеты предоставляются налогоплательщику с целью уменьшения налоговой базы согласно ст. 221 НК РФ и должны быть связаны с деятельностью по извлечению доходов, подлежащих налогообложению по ставке 13%.

Эти вычеты предоставляются налоговыми агентами, выплачивающими вознаграждения и удерживающими с этих вознаграждений налог, на основании заявлений авторов и документов, подтверждающих размеры расходов. Если эти расходы не могут быть подтверждены документально, они принимаются к вычету в следующих размерах и представлены в приложении Г.

Как известно, в XX века финансовая наука обосновала необходимость минимума дохода, свободного от обложения, под которым понимается совокупность средств, необходимых для достойного существования человека. Австрийский юрист А. Менгер (1841-1906) писал: «каждый член общества имеет право на вещи и услуги, необходимые для его существования, прежде чем удовлетворены менее важные потребности других». [14.С.108]

Быстрая смена политических событий в течение последнего десятилетия обусловила постоянное изменение налоговой политики государства, что в свою очередь привело к постоянному реформированию в этой сфере. В данном пункте было рассмотрено изменение налогового законодательства и их принципов в сфере подоходного налога не только в России, но и в отношении сложившихся налоговых систем развивающихся так и стран с развитой налоговой системой. И можно сказать что, несмотря на то, что в РФ один из самых низких налогов на доход с физических лиц, непродуман механизм предоставления льгот и вычетов для незащищенных слоев населения.

2.2 Особенности исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц в Российской Федерации

Порядок исчисления налога – это совокупность действий налогоплательщика по определению суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, за налоговый период исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот. Исчисление налога может осуществляться по некумулятивной системе, (обложение налоговой базы предусматривается по частям) или по кумулятивной системе (исчисление налога производится нарастающим итогом с начала периода) приложение № 5.

Для упорядочения процесса внесения налога в бюджет определяется порядок уплаты налога – нормативно установленные способы и процедуры внесения налога в бюджет показаны в приложении № 6.

Существует три основных способа уплаты налога:

· уплата налога по декларации, т. е. на налогоплательщика возлагается обязанность представить в установленный срок в налоговый орган официальное заявление о своих налоговых обязательствах;

· уплата налога у источника дохода, т. е. моменту получения дохода предшествует момент уплаты налога, это как бы автоматическое удержание, безналичный способ;

· кадастровый способ уплаты налога, т.е. налог взимается на основе внешних признаков предполагаемой средней доходности имущества. При уплате платежа устанавливаются фиксированные сроки их взноса.

Сроки уплаты налога – это дата или период, в течение которого налогоплательщик обязан фактически внести налог в бюджет. Согласно ст.226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц.

Российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 ст. 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК с учетом определенных особенностей.

Налог с доходов адвокатов исчисляется, удерживается и уплачивается коллегиями адвокатов (их учреждениями). Налоговая база для исчисления налога на доходы адвокатов определяется исходя из денежных сумм, начисленных за адвокатскую деятельность и уменьшенных на сумму полагающихся конкретному налогоплательщику стандартных налоговых вычетов, установленных ст. 218 НК РФ.

Сумма налога исчисляется отдельно по каждой группе доходов, для которых предусмотрены соответствующие налоговые ставки (13%, 9%, 30% и 35%).При этом сумма налога по каждой группе дохода определяется как процентная доля (13%, 9%, 30% и 35%) налоговой базы, исчисленной в соответствии с правилами определения налоговой базы.

Общая сумма налога исчисляется по итогам налогового периода применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду. Сумма налога определяется в полных рублях. Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная в размере 13%, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

Сумма налога применительно к доходам, в отношении которых применяются иные налоговые ставки, исчисляется налоговым агентом отдельно по каждой сумме указанного дохода, начисленного налогоплательщику.

Исчисление суммы налога производится без учета доходов, полученных налогоплательщиком от других налоговых агентов, и удержанных другими налоговыми агентами сумм налога.

Налоговые агенты должны удерживать сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удерживаемая сумма налога не должна превышать 50% суммы выплаты.

Налог на доходы физических лиц взимается двумя способами:

· безналичным (у источника выплаты)

· декларационным.

Безналичным когда налог исчисляется бухгалтерией предприятия, учреждения, организации, которая выплачивает налогоплательщику доход, уменьшенный на сумму налога.

При декларационном способе налогоплательщик подает в налоговые органы по месту жительства (прописки) декларацию, где указывает размер дохода.

Существует две формы исчисления и взимания налога у источника выплаты: некумулятивная и кумулятивная.

Некумулятивная – наиболее простая система, она предусматривает обложение каждой выплаты без учета доходов, полученных из этого же источника ранее. Она не требует ведения сложного учета доходов налогоплательщика источником выплаты, но создает значительные неудобства налогоплательщику, поскольку по результатам года требует сложного пересчета дохода, в результате которого может возникнуть необходимость доплаты крупной суммы налога.

Поэтому широкое применение получила кумулятивная система, этот метод – исчисление налога нарастающим итогом – применяется и в нашей стране. Бухгалтерия предприятия – источника выплаты на каждый момент выплаты дохода определяет общую сумму выплат конкретному налогоплательщику с начала года.

По российскому законодательству сочетание кумулятивной и некумулятивной систем применяется в случае, если налогоплательщик, получает доходы из нескольких источников, и нет возможности регулярного подсчета его дохода.

Совокупная сумма налога, исчисленная и удержанная налоговым агентом у налогоплательщика, уплачивается по месту учета налогового агента в налоговом органе.

Схема формирования налога на доходы физических лиц рассмотрена в рисунке 2.2

- доход, полученный источников на территории РФ и за ее пределами.

-государственные пособия

-компенсационные выплаты в пределах норм

-обязательное страхование

-пенсии,стипендии и т.д.

-стандартные

-социальные

-имущественные

-профессиональные

Налоговая база

Рис. 2.2 Схема формирования налога на доходы физических лиц.

Рассмотрев основы исчисления и уплаты налога на доходы с физических лиц в Российской Федерации переходим к особенностям исчисления полученных доходов для индивидуальных предпринимателей, а также налоговые режимы и ставки налога на доходы применяемыми для данной категорией налогоплательщиков.

2.3 Особенности исчисления и уплаты налога на доходы индивидуальных предпринимателей

Статьей 2 Гражданского кодекса РФ определено, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой страх и риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли (дохода) от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в качестве предпринимателей без образования юридического лица в установленном законом порядке.

Пунктом 2 ст. 54 НК РФ определено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином России и ФНС России. В доход включаются все поступления от реализации товаров (выполненных работ, оказанных услуг), а также стоимость имущества, полученного безвозмездно.

Стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) отражается с учетом фактических затрат на их приобретение (выполнение, оказание) и реализацию.

Суммы, полученные в результате реализации имущества, используемого в процессе осуществления предпринимательской деятельности, включаются в доход того налогового периода, в котором этот доход фактически получен. Доходы от реализации основных средств и нематериальных активов определяются как разница между ценой реализации и их остаточной стоимостью.

Индивидуальные предприниматели ведут учет расходов, принимая во внимание следующие особенности.

Стоимость приобретенных материальных ресурсов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товаров (работ, услуг).

Основным документом для исчисления налога на доходы индивидуальных предпринимателей является его декларация, срок подачи которой по доходам за 2005 год истекает 30 апреля 2006 года (ст.229 НК РФ).

Особенности исчисления и уплаты сумм налога индивидуальными предпринимателями определены ст. 227 НК РФ. В частности, НК РФ установлено, что индивидуальные предприниматели обязаны уплачивать авансовые платежи по налогу на доходы физических лиц. Расчет сумм авансовых платежей на текущий налоговый период производится налоговым органом на основании суммы предполагаемого дохода, указанного в налоговой декларации, или суммы фактически полученного дохода от занятия в предыдущем налоговом периоде с учетом налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218 и 221 НК РФ.

В соответствии со ст. 227 НК РФ авансовые платежи уплачиваются налогоплательщиком на основании налоговых уведомлений:

· за январь – июнь – не позднее 15 июля текущего года в размере половины годовой суммы авансовых платежей;

· за июль – сентябрь – не позднее 15 октября текущего года в размере одной четвертой годовой суммы авансовых платежей;

· за октябрь – декабрь – не позднее 15 января следующего года в размере одной четвертой суммы авансовых платежей.

Это рассмотрен классический порядок налогообложения доходов индивидуальных предпринимателей, определяемой главой 23 НК РФ. Однако в настоящее время действуют еще три метода налогообложения указанных доходов.

В соответствии с Федеральным законом от 29.12.1995 №222-ФЗ «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства» действие упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности распространяется на индивидуальных предпринимателей независимо от вида осуществляемой деятельности при условии, что в течение года, предшествующего кварталу, в котором им подано заявление о применении данной системы, совокупный размер валовой выручки не превысил сумму сто тысячекратного минимального размера оплаты труда, установленного законодательством РФ на первый день квартала, в котором произошла подача заявления более подробно упрощенная система налогообложения приведена в приложении № 7,8.

Согласно этому Закону официальным документом, удостоверяющим право применения индивидуальным предпринимателем упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности, является патент, выдаваемый сроком на один календарный год налоговыми органами по месту постановки на налоговый учет. Оплата годовой стоимости патента производится индивидуальными предпринимателями отдельно по каждому осуществляемому ими виду деятельности.

Федеральным законом от 31.07.1998 №148-ФЗ «О едином налоге на вмененный доход для определения видов деятельности» определен порядок установления и введения в действие единого налога на вмененный доход, его плательщики, в том числе индивидуальные предприниматели, занимающиеся оказанием услуг, общественным питанием и розничной торговлей в сферах деятельности и на условиях, перечисленных в данном законе, основные факторы, влияющие на расчет суммы единого налога, порядок зачисления уплачиваемых индивидуальными предпринимателями сумм единого налога в бюджет приложения № 9, 10, 11.

По своей правовой природе единый налог на вмененный доход представляет собой специальный налоговый режим, при котором уплата большинства федеральных, региональных и местных налогов и сборов таких как – НДС, налог на доходы и имущество, на отдельные виды транспортных средств, с продаж и т. п., заменяется единым платежом .

Базовая доходность - условная доходность в стоимостном выражении на ту или иную единицу физического показателя (единица площади, численность работающих, единица производственной мощности и другие), характеризующего определенный вид деятельности в различных сопоставимых условиях.

Физические показатели свои для каждого вида деятельности и даже подразделяются внутри этих видов. В частности, для грузовых перевозок физическим показателем является грузоподъемность, а для пассажирских перевозок и маршрутных такси – 1 посадочное место.

Для розничной торговли введены тоже различные физические показатели в зависимости от того, где осуществляется торговля: в стационарной точке (физический показатель – торговая площадь), временной и передвижной торговой точке (торговое место) или это торговля с рук (продавец). При этом законодатель дает определение всем этим понятиям, приведу лишь основное из них.

Розничная торговля (кроме торговли ГСМ через автозаправочные станции) - предпринимательская деятельность по продаже физическим лицам за наличный и безналичный расчет (посредством кредитных и иных карточек, по расчетным чекам банков, по перечислению со счетов в банках и иных кредитных организациях по поручениям физических лиц) товаров для личного, семейного, домашнего или иного, не связанного с предпринимательской деятельностью, использования.

Физическим показателем для оказания услуг по предоставлению автостоянок и гаражей, а также услуг по краткосрочному проживанию определена площадь, соответственно, используемая в хозяйственной деятельности и общая.

А для остальных видов деятельности (аудиторские, бухгалтерские, юридические, ремонтно-строительные услуги, обучение и репетиторство) физическим показателем является средняя численность работников.

Налогоплательщики самостоятельно составляют расчеты суммы вмененного дохода и единого налога по установленным формам (форма 1 и форма 2) и представляют их в налоговые органы в двух экземплярах. Уплата единого налога производится ежемесячно в срок до 25 числа текущего месяца за следующий календарный месяц. При представлении налогоплательщиком документов, подтверждающих уплату, ему выдается свидетельство, отдельное на каждый вид деятельности. Закон разделяет все эти виды деятельности с различным уровнем базовой доходности, поэтому необходимо иметь соответствующее количество свидетельств, что для одного человека означает необходимость платить ежемесячно налог по трем, четырем видам деятельности или потерять право на занятие тем видом деятельности, который хоть и является сопутствующим, но по которому достигнуть базовой доходности невозможно. Эту проблему еще предстоит разрешить, чтобы установить четкий и справедливый порядок расчета этого налога.

Рассмотрим особенности исчисления и уплаты единого сельскохозяйственного налога.

Плательщиками налога признаются организации, крестьянские (фермерские) хозяйства и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями.

Налоговая ставка устанавливается в размере 6 %.

В целях налогообложения товаропроизводителями признаются налогоплательщики, производящие сельскохозяйственную продукцию на сельскохозяйственных угодьях и реализующие эту продукцию, в том числе продукты ее переработки, при условии, что в общей выручке от реализации товаров (работ, услуг) организаций, крестьянских (фермерских) хозяйств и индивидуальных предпринимателей доля выручки от реализации этой продукции составляет не менее 70%.

В соответствии со ст.346.3 НК РФ объектом налогообложения признаются сельскохозяйственные угодья, находящиеся в собственности, во владении и (или) в пользовании. Как предусмотрено ст.77 и 79 Земельного кодекса Российской Федерации, сельскохозяйственные угодья. Налоговой базой по данному налогу признается сопоставимая по кадастровой стоимости площадь сельскохозяйственных угодий, признаваемых объектом налогообложения (ст.346.4 НК РФ).

Налоговым периодом по данному налогу признается календарный год. Отчетным периодом признается полугодие.

Согласно ст.346.1 НК РФ единый сельскохозяйственный налог вводится в действие законом субъекта Российской Федерации об этом налоге, в связи с чем ст.346.6 предусмотрено, что налоговая ставка устанавливается законодательными (представительными) органами субъектов Российской Федерации в рублях и копейках с одного сопоставимого по кадастровой стоимости гектара сельскохозяйственных угодий, расположенных на их территориях. Этой же статьей определяется размер налоговой ставки, а также предусматривается.

Перевод организаций, крестьянских (фермерских) хозяйств и индивидуальных предпринимателей на уплату налога производится независимо от численности работников, но при условии, что за предшествующий календарный год доля выручки от реализации сельскохозяйственной продукции, произведенной ими на сельскохозяйственных угодьях, в общей выручке индивидуальных предпринимателей от реализации товаров (работ, услуг) составила не менее 70%.

Следует также иметь в виду, что уплата налога предусматривает замену для его налогоплательщиков совокупности налогов и сборов, подлежащих уплате, за исключением: НДС, акцизов, платы за загрязнение окружающей природной среды, налога на имущество физических лиц (в части жилых строений, помещений и сооружений, находящихся в собственности индивидуальных предпринимателей). Кроме того, плательщики рассматриваемого налога не освобождаются от обязанностей налоговых агентов, предусмотренных НК РФ, а также уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации о пенсионном обеспечении.

Сумма налога исчисляется налогоплательщиком как произведение налоговой ставки, установленной в соответствии со ст.346.6 НК РФ, и налоговой базы, определяемой в соответствии со ст.346.4 Кодекса. Налог уплачивается налогоплательщиком по месту нахождения сельскохозяйственных угодий в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Налоговая декларация представляется налогоплательщиком в налоговый орган по месту нахождения сельскохозяйственных угодий не позднее 10-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Из рассмотренных выше налоговых режимах применяемых в РФ для индивидуальных предпринимателей можно сделать вывод, что оно достаточно разнообразно и при всем своем несовершенстве можно выбрать самый оптимальный подходящий именно для определенного вида предпринимательской деятельности с целью уменьшения налогооблагаемой базы.

2.4 Налоговый кодекс Российской Федерации: его проблемы и пути решения

Большие проблемы в практике применения вызывает неопределённость Кодекса в отношении «Оффшорных зон» и ЗАТО. С одной стороны Кодекс устанавливает, что существуют специальные налоговые режимы (ст. 18 Кодекса), с другой стороны порядок действия Кодекса при применении таких специальных налоговых режимов практически нигде не прописан. Так, например, в указанной статье Кодекса установлено, что элементы налогообложения, а также налоговые льготы при специальном налоговом режиме определяются в порядке, предусмотренном Кодексом. Что касается других вопросов (кроме указанных) регулируемых Кодексом то здесь полная неясность и как показывает практика, этим умело пользуются как недобросовестные налогоплательщики, так и недобросовестные налоговые агенты.

Так, например. Законом от 10.01.1997 № 10 «О предоставлении налоговых льгот в автономном округе» принятом в субъекте Российской Федерации - Агино-Бурятском автономном округе (далее – АБАО) в данном округе введён особый режим налогообложения. Многие положения данного закона противоречат федеральному законодательству. На практике этот Закон привел к тому, что из более чем 2,5 тыс. предприятий, учреждений и организаций, состоящих на учёте в АБАО более половины зарегистрированы в АБАО, но никогда на территории округа не находились и никакие обязанности, предусмотренные ст.23 Кодекса не выполняют. Для нормальной работы с такими организациями необходим и особый порядок их регистрации, предоставления отчётности, регламент проведения контрольной работы и т.п.

Вследствие отсутствия такой законодательной базы практически 100% у казанных предприятий:

· Не предоставляют отчётности в налоговые органы;

· Не уплачивают предусмотренные Кодексом налоги и сборы;

· Не предоставляют возможность налоговым органам проводить проверки их деятельности;

Фактически все эти организации зарегистрировались в АБАО лишь для того, чтобы иметь на руках документы, свидетельствующие о их официальном существовании и не более того.

Несмотря на множественность таких ситуаций (Республика Алтай, Ингушетия, Татарстан и др.), Кодексом не предусмотрен порядок действия налоговых органов в случае, когда региональное законодательство не соответствует федеральному, в том числе и по применению мер воздействия на данные организации, а также по порядку взаимодействия налоговых органов с региональными законодательными органами. До внесения изменений в часть первую Кодекса все эти вопросы неразрешимы.

Теперь, что касается конкретных статей главы 23 Кодекса.

Согласно, статьи 207 НК РФ плательщиками налога на доходы физических лиц являются две категории:

· Резиденты Российской Федерации;

· Не резиденты Российской Федерации;

Таким образом, законодатель хотел, и это правильно, уйти от определения налогоплательщика через институт гражданства, но в результате получилась ещё большая путаница чем была в Законе «О подоходном налоге с физических лиц».

Статья 11 Кодекса определяет, что налоговым резидентом Российской Федерации может быть лицо, проживающее на её территории не менее 183 дней в календарном году. Такая формулировка даёт больше вопросов, чем ответов и соответственно порождает массу юридических и социальных коллизий.

Во-первых. До июля текущего календарного года ни одно физическое лицо просто не в состоянии стать резидентом Российской Федерации, следовательно, на него падает вся тяжесть судьбы нерезидента, вытекающая из ст. 210 и 224 Кодекса, согласно которых налог у него должен быть удержан только по ставке 30% и при этом никакие налоговые вычеты не предоставляются. Формально у всех граждан Российской Федерации, даже у тех, кто никогда в жизни даже на минуту не покидал её пределы, в первом полугодии при получении дохода должен быть удержан налог. По истечении же полугодия им необходимо делать перерасчёт (применять ставку 13%, предоставлять все полагающиеся вычеты) и возвращать удержанные ранее суммы налога.

Для формалиста и бюрократа возможно работающего в налоговом органе такая ситуация позволяет по своему разумению или казнить или миловать практически любого налогового агента на территории Российской Федерации. В этом смысле не может прийти на помощь даже письмо МНС России, согласно которого рекомендовано считать налоговыми резидентами с начала года лиц, в трудовых отношениях и трудовым договором с которым предусмотрена продолжительность работы в Российской Федерации в текущем году свыше 183 дней.

Из формулировки приведённой в статье 207 вытекает ещё несколько моментов представляющих трудности в разрешении налоговых вопросов. Например.

· Возможна ситуация когда физическое лицо в силу объективных или субъективных причин не будет являться ни резидентом Российской Федерации ни резидентом какого либо другого государства;

· Кодексом не предусмотрен механизм расчёта 183 дней, поэтому не представляется возможным определить резиденство для физических лиц живущих на сопредельных

· территориях, постоянно приезжающих в Российскую Федерацию или пересекающих территорию Российской Федерации транзитом, а также для граждан России работающих в Российских организациях, но большую часть времени проводящих за рубежом (длительные командировки, моряки загранплавания и др.);

Решение всех перечисленных проблем ст.207 возможно только лишь внесением соответствующих поправок, тем более что мировая практика позволяет не придумывать ничего нового. Например, 183-трёхдневный период можно было бы считать по совокупности времени нахождения на территории Российской Федерации включая и предыдущий календарный год.

При определении налоговой базы в соответствии со статьёй 210 НК РФ законодателем упущен очень важный момент, касающийся порядка и последовательности предоставления налоговых вычетов. По этому поводу пунктом 3 ст.210 Кодекса предусмотрено только, что «…если суммы налоговых вычетов в налоговом периоде окажется больше суммы доходов…, то применительно к этому налоговому периоду налоговая база принимается равной нулю». И далее «…на следующий налоговый период разница между суммой налоговых вычетов и суммой доходов в этом налоговом периоде не переносится».

Из вышеизложенного не следует, как применять налоговые вычеты - в общей сумме вычетов путём поглощения большими вычетами меньших, последовательного их применения в порядке расположения статей 218-221 или как-либо иначе.

Вследствие этого, возможно, любое трактование Кодекса как по желанию, как налогоплательщика, так и налогового органа. При отсутствии официальной трактовки и прямого указания Кодекса наиболее логичным выглядит следующий порядок (в частности рекомендованный Управлением МНС России по НСО) при котором в случае недостаточности доходов для полного использования вычетов вначале применяются стандартные и социальные налоговые вычеты (а для частных предпринимателей плюс и профессиональные вычеты) и только затем имущественные. Так как для налогоплательщика такой порядок наиболее выгоден, предполагается, что обжалования таких действий налоговых органов быть не должно.

В определении налоговой базы при получении доходов в натуральной форме в статье 211 НК РФ имеется отсылка к ст.40 Кодекса «Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения». Статья 40 Кодекса, в свою очередь отсылает к ст.20 в тех случаях, когда речь идёт о взаимозависимых лицах. Однако из-за недоработки законодателей эти отсылки во многих случаях не действуют. Так например, если работнику предприятия (на практике обычно руководитель, учредитель или «нужный человек») организация передаёт в собственность дорогостоящее имущество и при этом взимает с него символическую плату, то налоговому органу, при всей очевидности получения дохода в натуральной форме, доказать факт получения дохода практически невозможно по двум причинам.

Во-первых. В таких случаях конечная отсылка к ст.20 Кодекса может быть принята во внимание, только если сделка совершена между взаимозависимыми лицами. Однако статья 20 не рассматривает в качестве взаимозависимых лиц юридическое лицо и работника этого юридического лица. Следовательно, разница в цене (реальная стоимость и символическая оплата) переданного в собственность имущества не будет являться доходом физического лица.

Во-вторых. Отсылка к статье 40 в определении цены при отклонении цены более чем на 20% в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным товарам в пределах непродолжительного периода времени также на сегодняшний день не имеет никаких реальных перспектив.

В спорных вопросах налоговый орган вправе, в соответствии со ст. 95, 96 Кодекса привлекать экспертов или специалистов к решению вопроса о реальной цене имущества. На практике это право выглядит не иначе как издёвка по отношению к налоговым органам, так как средства, предусмотренные законодательством и внутриведомственными документами на эти цели ничтожны и как минимум на порядок отличаются от реальных цен за такие услуги.

Как следствие - любой спорный вопрос о стоимости переданного имущества между налогоплательщиком (налоговым агентом) и налоговым органом будет решаться в суде, при этом у оппонентов налоговых органов судебных перспектив намного больше вследствие положений п.7 ст.3 Кодекса (неустранимые сомнения, противоречия и неясности – в пользу налогоплательщика).

Очевидно, что в статьи 20, 40 необходимо внести изменения, для устранения вышеуказанных недостатков.

Принципиально новая статья 215 НК РФ позволяющая устранить двойное налогообложение доходов, получаемых в виде дивидендов. Ранее такие доходы сначала облагались налогом на прибыль организации, а затем при выплате физическому лицу – подоходным налогом.

При всём новаторстве статьи и своевременности постановки вопроса она также не лишена некоторых изъянов. В первую очередь это связано с разным порядком налогообложения для резидентов и нерезидентов (данную неувязку мы уже рассматривали ранее). Во-вторых, в статье нет чёткого регламента её применения, что не позволяет дать однозначного толкования взаимоувязки прибыли и дивидендов.

Как уже указывалось ранее, согласно, перечня статьи 217 НК РФ некоторые виды доходов ранее не подлежащих налогообложению теперь облагаются на общих основаниях. Одновременно действующей редакцией Кодекса пресечены опасные прецеденты, когда неналоговые законы вступали в противоречие с налоговыми и зачастую судами рассматривались в пользу не налоговых.

Так, например, в пользу налогоплательщиков – физических лиц, так называемых «семипалатинцев» судами решался вопрос о предоставлении им льгот по подоходному налогу наравне с «чернобыльцами», так как ст.2 Федерального закона от 19.08.95 № 149-ФЗ «О социальной защите граждан подвергшихся радиационному воздействию вследствие ядерных испытаний на Семипалатинском полигоне» они приравнивались к гражданам, попадающих под действие п.10. ст.14 Федерального закона от 15.05.91 № 1244-1 «О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС» - освобождение от уплаты подоходного налога. В тоже время если законом «О подоходном налоге с физических лиц» льготы «чернобыльцам» были предусмотрены, то в отношении «семипалатинцев» такие изменения в закон не были внесены.

Аналогичная ситуация складывалась и с работниками судебных органов. По законодательству, регламентировавшему деятельность этой категории работников, предусматривалось в частности освобождение их от уплаты подоходного налога, а в законе «О подоходном налоге с физических лиц» такой льготы не было. При судебном рассмотрении судьи естественно решали вопрос в свою пользу.

В данной статье приведён закрытый перечень доходов, не подлежащих налогообложению. В то же время формулировки отдельных пунктов статьи не позволяет давать им однозначную трактовку. В частности пунктом 3 ст. 217 установлено, что не подлежат налогообложению все виды компенсационных выплат связанных с возмещением иных расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня работников, исполнением физическим лицом трудовых обязанностей.. Что такое «иные расходы» и что такое «повышение профессионального уровня» в свете налогового законодательства Кодекс не уточняет, поэтому закрытый перечень уже не является таковым. Кроме того, не ясно, что понимать под компенсационными выплатами, связанными с выполнением трудовых обязанностей. Исходя из положений главы YIII «Гарантии и компенсации» Кодекса Законов о труде (КЗоТ» у администрации любого предприятия достаточно возможностей для выплат различного рода компенсаций фактически не являющимися таковыми для сокрытия от налогообложения доходов физических лиц.

Отдельного рассмотрения заслуживают пункты 9 и 10 ст.217, предусматривающие освобождение от налогообложения отдельных видов доходов (сумм полной или частичной компенсации стоимости путёвок и сумм, уплаченных работодателями за лечение и медицинское обслуживание). В данном случае непонятна логика законодателя, ведь работники тех предприятий, учреждений и организаций которые по каким либо причинам не платят налог на прибыль (бюджетные, общественные и пр.) заведомо поставлены в неравные условия по сравнению с работниками других организаций. Принцип равной социальной защищённости в данном случае не действует и работники предприятий с высокой оплатой труда (в первую очередь банков, страховых организаций и др.) имеют дополнительные льготы по налогообложению.

Страницы: 1, 2, 3, 4