Использование особых экономических зон для целей налогообложения

Согласно пункту 1 статьи 2 Закона Томской области №30-ОЗ льгота по налогу на прибыль организаций установлена в виде пониженной ставки в размере 13,5 процента. Указанная льгота предоставляется по итогам деятельности налогоплательщика - резидента особой экономической зоны за отчетный (налоговый) период нарастающим итогом с даты регистрации налогоплательщика в качестве резидента особой экономической зоны технико-внедренческого типа.

Льготный период на основании пункта 4 статьи 2 Закона Томской области №30-ОЗ исчисляется со дня внесения записи о регистрации организации в качестве резидента особой экономической зоны технико-внедренческого типа в реестр резидентов особой экономической зоны.

Условием для применения пониженной ставки налога на прибыль является ведение резидентами особой экономической зоны на территории города Томска раздельного учета доходов и расходов, связанных с осуществлением технико-внедренческой деятельности и осуществлением иной деятельности. Если же раздельный учет доходов и расходов не ведется, налогообложение прибыли, в части, зачисляемой в бюджет Томской области, осуществляется по ставке 17,5 процента.

Ставка налога 17,5 процента применяется и в случае прекращения действия соглашения о ведении технико-внедренческой деятельности, начиная с отчетного периода, в котором налогоплательщик утрачивает статус резидента особой экономической зоны технико-внедренческого типа.

Пунктом 8 статьи 2 Закона Томской области №30-ОЗ срок действия льготы по налогу на прибыль организаций. Льгота устанавливается на 10 лет со дня внесения записи о регистрации организации в качестве резидента особой экономической зоны технико-внедренческого типа в реестр резидентов особой экономической зоны.

Статьей 5 Федерального закона от 31 мая 1999 года №104-ФЗ «Об особой экономической зоне в Магаданской области» установлено, что в период с 1 января 2007 года по 31 декабря 2014 года участники Особой экономической зоны при осуществлении ими хозяйственной деятельности на территории Особой экономической зоны и в пределах Магаданской области освобождаются от уплаты налога на прибыль, инвестируемую в развитие производства и социальной сферы на территории Магаданской области.

Условием предоставления льготы в виде освобождения от уплаты налога на прибыль является ведение участниками Особой экономической зоны отдельного учета операций финансово-хозяйственной деятельности, осуществляемых в пределах Особой экономической зоны и Магаданской области.

31 августа 2000 года Правительством Российской Федерации принято Постановление №646 «Об условиях отнесения операций финансово-хозяйственной деятельности участников Особой экономической зоны в Магаданской области к операциям финансово-хозяйственной деятельности, осуществляемым ими на территории указанной Особой экономической зоны и в пределах Магаданской области». Пунктом 1 этого Постановления установлено, что операции финансово-хозяйственной деятельности участников Особой экономической зоны в Магаданской области относятся к операциям финансово-хозяйственной деятельности, осуществляемым ими на территории Особой экономической зоны и в пределах Магаданской области, при одновременном выполнении следующих условий:

операции осуществляются с организациями и индивидуальными предпринимателями, зарегистрированными в Особой экономической зоне или в Магаданской области, а также с физическими лицами, находящимися на этих территориях при продаже им товаров в розничной торговле, выполнении для них работ и оказании услуг;

объекты операций (в том числе полезные ископаемые и иные природные ресурсы, добытые на территории Особой экономической зоны и в пределах Магаданской области, другое сырье, материалы, полуфабрикаты, комплектующие изделия, готовые изделия и иные товары, а также прочее имущество, работы и услуги) находятся (выполняются, оказываются) на территории Особой экономической зоны и в пределах Магаданской области (в том числе при выполнении договоров аренды имущества или других договоров, связанных с пользованием имуществом участника Особой экономической зоны).

Особенности исчисления и уплаты налога на прибыль организаций резидентами Особой экономической зоны в Калининградской области установлены статьей 288.1 НК РФ. Пунктом 1 названной статьи определено, что резиденты Особой экономической зоны в Калининградской области уплачивают налог на прибыль согласно нормам главы 25 НК РФ, за исключением случаев, установленных статьей 288.1 НК РФ.

Условием использования особого порядка уплаты налога на прибыль является ведение резидентами раздельного учета доходов и расходов, связанных с реализацией инвестиционного проекта в соответствии с Законом №16-ФЗ, и доходов и расходов, связанных с осуществлением иных видов деятельности. Если раздельный учет не ведется, то налогообложение прибыли, полученной от реализации инвестиционного проекта, производится в соответствии с главой 25 НК РФ, начиная с того квартала, в котором резидент прекратил ведение раздельного учета (пункт 3 статьи 288.1 НК РФ).

Налогообложение прибыли, полученной от реализации инвестиционного проекта, при условии ведения раздельного учета, осуществляется по следующим ставкам (пункт 6 статьи 288.1 НК РФ):

в течение шести календарных лет со дня включения юридического лица в единый реестр резидентов Особой экономической области в Калининградской области - по ставке 0 процентов.

Пунктом 9 статьи 288.1 НК РФ уточнено, что разница между суммой налога на прибыль, исчисленной с применением особого порядка, и суммой налога на прибыль, которая бы исчислена резидентом в общем порядке, установленном для организаций главой 25 НК РФ, не включается в налоговую базу по налогу на прибыль организаций для резидентов особой экономической зоны в Калининградской области.

1.3.3 Налог на имущество

И еще одно послабление. В течение пяти лет с момента постановки на учет резидента ОЭЗ он освобождается от обложения налогом на имущество. По истечении льготного периода налог будет рассчитываться исходя из остаточной стоимости имущества с учетом амортизации.

Аналогичная льгота действует и в отношении земельного налога (ст. 395 НК РФ). Его не нужно платить в течение пяти лет с момента возникновения права собственности на земельный участок. Эта льгота будет применяться лишь к тем резидентам ОЭЗ, которые создадут объекты недвижимости и выкупят расположенные под ними земельные участки. Но остается неясным, останется ли выкупленный земельный участок территорией ОЭЗ. Поскольку таковой, согласно закону № 116-ФЗ, признаются только участки, находящиеся в государственной и муниципальной собственности.

Ну и в заключение, пожалуй, о главной льготе, предоставляемой резидентам ОЭЗ. Речь идет о так называемой дедушкиной оговорке. Под ней понимается гарантия от неблагоприятного изменения законодательства о налогах и сборах. То есть акты, ухудшающие положение налогоплательщиков - резидентов ОЭЗ, не могут применяться к ним в течение срока действия соглашения о ведении промышленно-производственной или технико-внедренческой деятельности. Такое правило содержится в статье 38 закона № 116-ФЗ. Исключение в законе сделано лишь в отношении налогообложения подакцизных товаров.

1.3.4 Транспортный налог

Налоговые льготы по транспортному налогу перечислены в статье 9 Закона города Москвы «О транспортном налоге». Согласно подпункту «д» пункта 1 статьи 9 от уплаты транспортного налога освобождаются резиденты особой экономической зоны технико-внедренческого типа «Зеленоград» в отношении транспортных средств, зарегистрированных на них с момента включения в реестр резидентов особой экономической зоны. Льгота предоставляется сроком на пять лет, начиная с месяца регистрации транспортного средства, причем право на льготу подтверждается выпиской из реестра резидентов особой экономической зоны, выданной органом управления особой экономической зоной.

По истечении пятилетнего срока резиденты особой экономической зоны технико-внедренческого типа «Зеленоград» уплачивают транспортный налог в общем порядке по ставкам, установленным Законом города Москвы «О транспортном налоге».

На территории Московской области в городе Дубне Постановлением Правительства Российской Федерации от 21 декабря 2005 года №781 создана особая экономическая зона технико-внедренческого типа. Статьей 26.1 Закона Московской области от 24 ноября 2004 года №151/2004-ОЗ «О льготном налогообложении в Московской области» установлены льготы, предоставляемые резидентам технико-внедренческой особой экономической зоны. Согласно названной статье резидентам предоставляется льгота в виде освобождения от уплаты транспортного налога, кроме автомобилей легковых, а также водных и воздушных транспортных средств.

Необходимо обратить внимание, что льгота согласно пункту 3 статьи 26.1 Закона Московской области от 24 ноября 2004 года №151/2004-ОЗ предоставляется при условии направления высвобожденных средств на развитие организаций в соответствии с пунктом 10 статьи 4 названного закона:

«10. В случае, если условием использования налоговой льготы является направление высвобожденных в результате использования налоговой льготы средств на развитие организаций, обеспечение занятости, сохранение и увеличение рабочих мест, затратами налогоплательщиков на указанные цели для целей настоящего Закона признаются:

1) затраты на освоение новых производств, цехов и агрегатов (пусковые расходы), проверку готовности новых производств, цехов и агрегатов к вводу их в эксплуатацию путем комплексного опробования (под нагрузкой) всех машин и механизмов с пробным выпуском продукции, наладкой оборудования;

2) затраты на подготовку и освоение производства новых видов продукции, не предназначенной для серийного или массового производства, а также новых видов работ (услуг);

3) затраты на подготовку и освоение производства новых видов продукции серийного или массового производства, а также технологических процессов;

4) затраты, связанные с совершенствованием технологии и организации производства, а также с улучшением качества продукции (товаров, работ, услуг), повышением их надежности, долговечности и других эксплуатационных свойств в ходе производственного процесса;

5) инвестиции, связанные с новым строительством, реконструкцией, расширением, техническим перевооружением, модернизацией основных фондов организации;

6) затраты, связанные с изобретательством и рационализаторством, а именно, затраты на проведение научно-исследовательских, опытно-экспериментальных работ, изготовление и испытание моделей и образцов по изобретениям и рационализаторским предложениям;

7) затраты на проведение модернизации оборудования и реконструкции объектов основных производственных фондов;

8) инвестиции, связанные с новым строительством, реконструкцией, техническим перевооружением объектов непроизводственной сферы;

9) затраты, связанные с улучшением качества услуг, предоставляемых объектами непроизводственной сферы, и расширением ассортимента указанных услуг;

10) затраты на повышение квалификации, переподготовку работников организации на территории Российской Федерации;

11) средства, направляемые из прибыли организации на пополнение оборотных средств».

Налоговые льготы, установленные статьей 26.1 Закона Московской области от 24 ноября 2004 года №151/2004-ОЗ, применяются с 1 числа квартала, следующего за датой признания коммерческой организации резидентом технико-внедренческой особой экономической зоны, и до 31 декабря 2010 года. Таким образом, с 1 января 2011 года резиденты технико-внедренческой особой экономической зоны, созданной на территории города Дубны Московской области, должны буду уплачивать транспортный налог в общеустановленном порядке.

Правительством Российской Федерации 21 декабря 2005 года принято Постановление №780 «О создании на территории г. Санкт-Петербурга особой экономической зоны технико-внедренческого типа». Согласно статье 4-1 Закона №487-53 от уплаты транспортного налога освобождаются организации - резиденты особой экономической зоны, расположенной на территории Санкт-Петербурга, на срок пять лет с момента регистрации на них транспортного средства в установленном законодательством Российской Федерации порядке. Следует учесть, что эта льгота не распространяется на водные и воздушные транспортные средства.

Законом Липецкой области от 25 ноября 2002 года №20-ОЗ «О транспортном налоге в Липецкой области» определены ставки транспортного налога, порядок и сроки его уплаты, а также налоговые льготы и основания для их использования на территории Липецкой области. Статьей 7 названного закона от налогообложения транспортным налогом освобождаются «организации - резиденты особой экономической зоны в отношении транспортных средств, учитываемых на балансе организации - резидента особой экономической зоны, в течение пяти лет с момента поставки транспортного средства на учет».

Закон Томской области №77-ОЗ «О транспортном налоге» принят 4 октября 2002 года. Согласно части 1 статьи 9 закона от налогообложения освобождаются организации в отношении транспортных средств, учитываемых на балансе организации - резидента особой экономической зоны технико-внедренческого типа, созданной на территории города Томска. Льгота предоставляется в течение 10 лет, начиная с первого числа месяца, в котором организация была зарегистрирована в качестве резидента особой экономической зоны. Следует обратить внимание, что названная льгота предоставляется с учетом особенностей, установленных статьей 9.1 Закона Томской области «О транспортном налоге».

Транспортный налог, обязательный к уплате на территории Республики Татарстан введен в действие Законом республики Татарстан от 29 ноября 2002 года №24-ЗРТ «О транспортном налоге». Пунктом 2 статьи 6 названного закона от налогообложения освобождены организации - резиденты особой экономической хоны промышленно-производственного типа, созданной на территории Елабужского района Республики Татарстан. Льгота предоставляется в течение 10 лет с момента постановки транспортного средства на учет. По истечении льготного периода налогообложение осуществляется в общем порядке, установленном Законом республики Татарстан «О транспортном налоге».

ГЛАВА 2 Применение на практике льгот по налогу на прибыль организацией - резидентом особой экономической зоны

2.1. Применение механизма ускоренной амортизации организацией - резидентом особой экономической зоны для целей налогообложения прибыли

Пример 1.

В феврале 2007 года организация - резидент промышленно-производственной особой экономической зоны ввела в эксплуатацию объект основных средств, приобретенный в этом же месяце за 236 000 рублей, в том числе НДС 36 000 рублей. Основное средство относится к четвертой амортизационной группе и организацией при принятии объекта к учету установлен срок полезного использования 6 лет (72 месяца). Организацией на основании статьи 259 НК РФ принято решение использовать повышающий коэффициент в размере 1,5. Начисление амортизации производится линейным методом.

Ежемесячная норма амортизации основного средства, рассчитанная исходя из установленного срока полезного использования объекта и специального повышающего коэффициента, составит 2,08% ((1 / 72 месяца) х 100% х 1,5).

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений, учитываемых при налогообложении прибыли, равна 4 160 рублей (200 000 рублей х 2,08% / 100%).

Пример 2.

Стоимость основного средства 260 000 рублей. Предполагаемый срок полезного использования 5 лет. Коэффициент ускорения, установленный организацией 2.

Годовая норма амортизации 20%. Годовая норма амортизации с учетом коэффициента ускорения 40%.

В первый год эксплуатации:

Годовая сумма амортизационных отчислений будет определена исходя из первоначальной стоимости, сформированной при принятии к учету объекта основных средств, и составит 104 000 рублей (260 000 х 40% = 104 000).

Следовательно, в первый год эксплуатации объекта организация ежемесячно будет начислять сумму амортизации равную 866,66 рубля (104 000 рублей /12 месяцев).

Во второй год эксплуатации:

Амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости объекта по окончании первого года эксплуатации, что составит 62 400 рублей ((260 000 - 104 000) = 156 000 х 40%).

Ежемесячное начисление амортизации во второй год эксплуатации составит 5 200 рублей (62 400 рублей /12 месяцев).

В третий год эксплуатации:

Амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости объекта по окончании второго года эксплуатации, что составит 37 440 рублей ((156 000 - 62 400) = 93 600 х 40%).

Ежемесячное начисление амортизации в третий год эксплуатации составит 3 120 рублей (37 440 рублей /12 месяцев).

В четвертый год эксплуатации:

Амортизация основного средства будет определена исходя из остаточной стоимости объекта по окончании третьего года эксплуатации, что составит 22 464 рубля ((93 600 - 37 440) = 56 160 х 40%).

Ежемесячное начисление амортизации в четвертый год эксплуатации составит 1 872 рубля (22 464 рубля /12 месяцев).

В течение пятого года эксплуатации:

Амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости объекта по окончании четвертого года эксплуатации, что составит 13 478,40 рубля ((56 160 - 22 464) = 33 696 х 40%).

Следовательно, ежемесячное начисление амортизации составит 1 123,20 рубля (13 478,40 рубля /12 месяцев).

Накопленная в течение пяти лет амортизация составит 239 782,40 рубля (104 000+ 62 400 + 37 440 + 22 464 + 13 478,40).

Как видно из приведенного примера сумма начисленной за пять лет амортизации меньше, чем первоначальная стоимость объекта основного средства, что говорит о том, что на начало шестого года у организации осталась недоамортизированная часть стоимости основного средства в размере 20 217,60 рубля (260 000 рублей - 239 782,40 рубля).

Согласно пункту 22 ПБУ 6/01:

«Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета».

В связи с чем, по мнению авторов, организация вправе закрепить в учетной политике, что недоамортизированная стоимость объекта основного средства списывается в течение дополнительного срока полезного использования, например, в течение года. Дополнительный срок устанавливается в зависимости от физического состояния объекта.

Тогда, исходя из условий нашего примера, ежемесячное начисление амортизации в шестой год составит:

20 217,60 рубля / 12 месяцев = 1 684,80 рубля.

Пример 3.

Производственная организация - резидент промышленно-производственной особой экономической зоны в апреле 2006 года приобрела объект основных средств, договорная стоимость которого составляет 260 000 рублей (без НДС), и в этом же месяце ввела его в эксплуатацию. В соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 года №1, объект отнесен к третьей амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 3-х лет до 5-ти лет включительно. Срок полезного использования установлен 4 года или 48 месяцев.

Предположим, что организацией принято решение в целях бухгалтерского учета начислять амортизацию способом уменьшаемого остатка. Организацией установлен коэффициент ускорения, равный 2. Годовая норма амортизации 25% (100% / 4 года). Годовая норма амортизации с учетом коэффициента ускорения 50% (25% х 2).

В первый год эксплуатации годовая сумма амортизационных отчислений будет определена исходя из первоначальной стоимости, сформированной при принятии к учету объекта основных средств, и составит 130 000 рублей (260 000 рублей х 50%). Следовательно, в первый год эксплуатации объекта организация в бухгалтерском учете будет ежемесячно начислять сумму амортизации, равную 10 833,33 рубля (130 000 рублей / 12 месяцев).

Предположим, что учетной политикой организации в целях исчисления налога на прибыль применяется линейный метод начисления амортизации и специальный повышающий коэффициент, равный 1,5. Ежемесячная норма амортизации основного средства, рассчитанная исходя из установленного срока полезного использования объекта и специального повышающего коэффициента, составит 3,125% ((1 / 48 месяцев) х 100% х 1,5). Сумма ежемесячных амортизационных отчислений, учитываемых при налогообложении прибыли, равна 8 125 рублей (260 000 рублей х 3,125% / 100%). За год сумма амортизационный отчислений составит 97 500 рублей.

В течение первого года эксплуатации объекта основных средств, ежемесячно сумма амортизации, исчисленная в целях бухгалтерского учета, будет превышать сумму амортизации, рассчитанную в целях исчисления налога на прибыль, на 2 708,33 рубля (10 833,33 - 8 125).

Поскольку между суммами амортизации образуется разница, возникает необходимость применения ПБУ 18/02. Согласно пункту 11 ПБУ 18/02 в рассматриваемой ситуации возникает вычитаемая временная разница, которая приводит к тому, что в данном отчетном периоде налог, рассчитанный на бухгалтерскую прибыль, будет меньше налога на прибыль, рассчитанного в налоговом учете.

Отложенные налоговые активы появляются только тогда, когда возникают вычитаемые временные разницы, и они есть не что иное, как произведение вычитаемой временной разницы на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации на определенную дату.

Отложенный налоговый актив (пункт 17 ПБУ 18/02) должен отражаться в бухгалтерском учете по дебету счета учета отложенных налоговых активов в корреспонденции с кредитом счета расчетов по налогам и сборам.

Для обобщения информации о наличии и движении отложенных налоговых активов Планом счетов бухгалтерского учета предназначен счет 09 «Отложенные налоговые активы». В бухгалтерском учете отложенный налоговый актив, увеличивающий величину условного расхода (дохода) отчетного периода, будет отражаться записью по дебету счета 09 «Отложенные налоговые активы» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

В нашем примере сумма отложенного налогового актива составит 650 рублей (2 708,33 х 24%). Эта сумма отложенного налогового актива в следующем периоде может привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет.

Во второй год эксплуатации в бухгалтерском учете амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости объекта по окончании первого года эксплуатации, что составит 65 000 рублей ((260 000 - 130 000) х 50%). Ежемесячное начисление амортизации во второй год эксплуатации составит 5 416,67 рублей (65 000 рублей / 12 месяцев).

В целях исчисления налога на прибыль ежемесячная сумма амортизации будет прежней - 8 125 рублей. Разница составит ту же сумму, что и в течение первого года эксплуатации - 2 708,33 рубля.

Но, начиная со второго года эксплуатации основного средства, ситуация изменится, поскольку сумма амортизации в бухгалтерском учете станет меньше суммы амортизации в целях налогообложения прибыли. То есть будет происходить уменьшение суммы вычитаемой временной разницы, соответственно будет уменьшаться и сумма отложенного налогового актива. Суммы, на которые уменьшаются отложенные налоговые активы, должны быть отражены по кредиту счета 09 в корреспонденции с дебетом счета 68.

Вычитаемая временная разница по объекту основных средств, составившая за первый год эксплуатации объекта 32 500 рублей, в течение второго года эксплуатации будет полностью погашена. Отложенный налоговый актив, отраженный по дебету счета 09, ежемесячно будет уменьшаться на 650 рублей до полного его погашения.

В третий год эксплуатации в бухгалтерском учете амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости объекта по окончании второго года эксплуатации, что составит 32 500 рублей ((130 000 - 65 000) х 50%). Ежемесячное начисление амортизации в третий год эксплуатации составит 2 708,33 рублей (32 500 рублей / 12 месяцев).

При начислении амортизации в налоговом учете во время третьего года эксплуатации объекта возникнет следующая ситуация. За два предыдущих года начислена амортизация в сумме 195 000 рублей, первоначальная стоимость объекта - 260 000 рублей. Следовательно, в течение третьего года эксплуатации амортизация по объекту - 65 000 рублей - будет начислена полностью. Отражать амортизацию в налоговом учете необходимо ежемесячно с мая по декабрь 2008 года. Сумма амортизации остается прежней - 8 125 рублей.

С мая по декабрь 2008 года разница между суммами амортизации в бухгалтерском и налоговом учете будет составлять 5 416,67 рубля, причем сумма амортизации в налоговом учете превышает сумму амортизации в бухгалтерском учете. Начиная с мая 2008 года, образуется налогооблагаемая временная разница. Эта разница, в отличие от вычитаемой временной разницы, образует отложенный налог на прибыль, который приводит к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в следующих отчетных периодах (пункт 15 ПБУ 18/02).

Налогооблагаемая временная разница приводит к тому, что в данном отчетном периоде налог, рассчитанный на бухгалтерскую прибыль, будет больше налога на прибыль, рассчитанного в налоговом учете. При возникновении налогооблагаемой временной разницы возникает отложенное налоговое обязательство. Оно определяется как произведение налогооблагаемой временной разницы на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации на определенную дату. В нашем примере сумма отложенного налогового обязательства составит 1 300 рублей (5 416,67 х 24%). В мае 2008 года отложенное налоговое обязательство возникнет, и до декабря 2008 года будет увеличиваться.

Отложенное налоговое обязательство (пункт 18 ПБУ 18/02) должно отражаться в бухгалтерском учете по кредиту счета учета отложенных налоговых обязательств в корреспонденции с дебетом счета учета расчетов по налогам и сборам. Планом счетов бухгалтерского учета для обобщения информации о наличии и движении отложенных налоговых обязательств предназначен счет 77 «Отложенные налоговые обязательства».

В следующем или следующих отчетных периодах, по мере уменьшения или полного погашения налогооблагаемой временной разницы будет уменьшаться или полностью погашаться отложенное налоговое обязательств. Суммы, на которые уменьшаются отложенные налоговые обязательства, отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 77 в корреспонденции с дебетом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

В течение последних четырех месяцев третьего года эксплуатации основного средства, то есть с января по апрель 2009 года, амортизация будет начисляться только в бухгалтерском учете, следовательно, начиная с этого времени, начнет уменьшаться налогооблагаемая временная разница и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство, отраженное на счете 77.

В четвертый год эксплуатации в бухгалтерском учете амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости объекта по окончании третьего года эксплуатации, что составит 16 250 рублей ((65 000 - 32 500) х 50%). Ежемесячная сумма амортизации составит 1 354,17 рубля (16 250 рублей / 12 месяцев). Поскольку амортизация в налоговом учете начислена полностью, разница составит 1 354,17 рубля, на эту сумму будет уменьшаться налогооблагаемая временная разница. С мая 2009 года по апрель 2010 года будет уменьшаться и отложенное налоговое обязательство на сумму 325 рублей (1 354,17 х 24%).

Итак, накопленная в течение четырех лет амортизация в бухгалтерском учете составит 243 750 рублей (130 000 + 65 000 + 32 500 + 16 250). Как видно из приведенного примера сумма начисленной за четыре года амортизации меньше, чем первоначальная стоимость объекта основных средств, что говорит о том, что на начало пятого года у организации осталась недоамортизированной часть стоимости основного средства в размере 16 250 рублей (260 000 - 243 750).

Согласно пункту 22 ПБУ 6/01 начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета. В связи с чем, по мнению авторов, организация вправе закрепить в учетной политике, что недоамортизированная стоимость объекта основных средств списывается в течение дополнительного срока полезного использования, который устанавливается в зависимости от физического состояния объекта. Предположим, что организацией принято решение списывать недоамортизированную стоимость основного средства в течение оставшихся восьми месяцев 2010 года, то есть с мая по декабрь 2010 года.

Тогда, исходя из условий примера, ежемесячное начисление амортизации в пятый год составит 2 031,25 рубль (16 250 рублей / 8 месяцев).

Поскольку в налоговом учете стоимость основного средства погашена полностью, с мая 2010 в течение восьми месяцев между данными бухгалтерского и налогового учета также будет возникать разница в сумме 2 031,25 рубль. Данная разница будет уменьшать сумму налогооблагаемой временной разницы. Соответственно, будет уменьшаться и сумма отложенного налогового обязательства, которое за оставшиеся восемь месяцев 2010 года будет полностью погашено.

2.2. Признание расходов на НИОКР организацией - резидентом особой экономической зоны для целей налогообложения прибыли

В ООО «Стройконструкция», зарегистрированном и работающем на территории промышленно-производственной особой экономической зоны, в течение первого квартала текущего года силами конструкторского бюро проводились опытно-конструкторские работы по созданию и опробованию образца нового приспособления для упрощения технологии производимых сварочных работ.

По окончании работ образец приспособления был опробован, необходимая техническая документация, а также акт приемки опытно-конструкторских работ были подписаны 5 апреля. Фактическое использование нового приспособления начато с 6 апреля.

В соответствии с технико-экономическим обоснованием внедрение приспособления позволит снизить трудоемкость сварочных работ на 20%.

Работы с использованием этого приспособления будут выполняться в течение двух лет.

Рабочим планом счетов ООО «Стройконструкция», утвержденным в составе учетной политики, предусмотрено открытие двух субсчетов к счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» для учета расходов на НИОКР и их списания:

08-8 «Выполнение НИОКР»;

08-9 «Стоимость законченных НИОКР».

Затраты по созданию приспособления составили:

1) материальные затраты - всего 12 000 рублей, в том числе:

январь - 2 000 рублей,

февраль - 5 000 рублей;

март - 5 000 рублей.

2) затраты на заработную плату и другие выплаты работникам, непосредственно занятым при выполнении работ по данному заказу, - 110 000 рублей, в том числе:

январь - 30 000 рублей;

февраль - 40 000 рублей;

март - 40 000 рублей.

3) отчисления на единый социальный налог - 26% от суммы начисленной заработной платы:

январь - 7 800 рублей;

февраль -10 400 рублей;

март - 10 400 рублей.

Всего: 28 600 рублей.

4) начислена амортизация объектов основных средств, использованных при выполнении ОКР, - 45 000 рублей, по 15 000 рублей ежемесячно.

5) расходы на освещение, отопление, водоснабжение и канализацию составили:

январь - 47 200 рублей, в том числе НДС - 7 200 рублей;

февраль - 53 100 рублей, в том числе НДС -8 100 рублей;

март - 41 300 рублей, в том числе НДС - 6 300 рублей.

6) общехозяйственные расходы, непосредственно связанные с выполнением данных работ, учтенные на счете 26 «Общехозяйственные расходы» и списанные на стоимость ОКР, - 40 000 рублей, в том числе

- январь - 5 000 рублей;

- февраль - 15 000 рублей;

- март - 20 000 рублей.

Расходы по проведению испытаний нового оборудования осуществлены в пределах указанных материальных затрат и затрат по оплате труда и начислений на нее.

Допустим, что списание расходов по НИОКР осуществляется в ООО «Стройконструкция» линейным способом.

Списание расходов по НИОКР линейным способом осуществляется равномерно в течение принятого срока. В нашем примере новое приспособление планируется использовать в течение двух лет.

Тогда сумма затрат, подлежащая ежемесячному списанию будет равна:

355 600 рублей / 2 года / 12 месяцев = 7 408 рублей.

Списание затрат по ОКР в ООО «Стройконструкция» начнется с мая, так как эксплуатация приспособления началась с 6 апреля.

Поскольку рассматриваемая в примере организация зарегистрирована и работает на территории промышленно-производственной особой экономической зоны, то в целях налогообложения прибыли согласно пункту 2 статьи 262 НК РФ расходы на НИОКР она может признать в размере фактических затрат в том периоде, в котором такие расходы были осуществлены. Таким образом, в налоговом учете расходы на НИОКР будут признаны в следующих суммах:

в январе - 99 800 рублей;

в феврале - 130 400 рублей;

в марте - 125 400 рублей.

Поскольку в бухгалтерском и налоговом учете порядок признания расходов на НИОКР различен, возникают налогооблагаемые временные разницы и соответствующие им отложенные налоговые обязательства.

ГЛАВА 3 Основные преимущества и недостатки создания особых экономических зон

Основные преимущества:

1. Создание особых экономических зон (ОЭЗ) должно способствовать ускоренному развитию инновационной деятельности и выходу страны на высокотехнологичный рынок научной продукции. ОЭЗ являются специфическим и комплексным инструментом для реализации стратегий государства в той или иной области, в том числе и научной. ОЭЗ могут быть общего назначения, а могут специализироваться на разработке и выпуске наукоемкой продукции. Такого рода зоны существуют во многих странах, особенно в этом направлении преуспели страны Азии.

2. Становится выгодно заниматься, прежде всего, промышленным производством. Для иностранных инвестиций важно, что именно в таких зонах устанавливается особый налоговый, валютный, таможенный и даже административный режим. Как показывает мировая практика, это позволяет получать прибыль в 30 - 35 процентов, в два - три раза сокращаются сроки окупаемости капиталовложений.
3. Для местных властей также выгодно развитие зон: растет производство, улучшается инфраструктура территории, увеличиваются бюджетные доходы. Но все это становится возможным только при умелой организации дела. Экономическое и государственное регулирование должно быть хорошо продумано. Иначе зона превращается во внутренний оффшор, через который предприятия уходят от налогов.

По расчетам Минэкономразвития России, создание одной особой экономической зоны позволит привлечь инвестиции на сумму не менее 9 млрд. рублей, а издержки инвесторов снизятся на 5 - 7 %. Предполагается, что в среднем в особой экономической зоне будет ежегодно производится продукции на 6 млрд. рублей. Объем финансирования из федерального бюджета особых экономических зон на 2006 г. - 8 млрд. рублей.

Проблемы:

1. Чиновники рассчитали оптимальную площадь, которую займут особые образования. ППЗ должна занять не более десяти квадратных километров, а ТВЗ -- не более двух, причем только на земельных участках, находящихся в государственной (муниципальной) собственности. К тому же на момент создания ОЭЗ этими самыми участками не должны ни владеть, ни пользоваться физические или юридические лица.

2. Регионы, где будут расположены зоны, получат из федерального бюджета средства на их обустройство. Раскошелиться придется и региональным, и местным бюджетам. Правда, в какой пропорции разделят финансовое бремя власти всех уровней, документ не расписывает -- вероятно, доли определят в Минфине. Известно, что в текущем году Минфин начнет финансировать (по графе расходов «поддержка бюджетов регионов целевым образом») разработку моделей зон, проектов кодексов будущих администраций, типовых решений для технопарков. А регионы за свой счет должны подготовить проектно-сметную документацию для ОЭЗ.

3. ОЭЗ будут жить в условиях свободной таможенной зоны. Это означает отсутствие таможенных пошлин и НДС на экспортируемые товары, что должно сделать импортируемое оборудование (в том числе и научное) намного более доступным. Намного легче станет и вывозить продукцию, произведенную в ОЭЗ.

4. В законе нигде не сказано о принципах формирования экспертного совета, без которого не получить статус резидента ТВЗ. А это значит -- еще одна возможность для коррупции. У чиновников может появиться соблазн продавать «счастливые билеты».

5. Особое негодование участников инновационного и, прежде всего, IT-рынка вызвало положение документа о том, что развивать ОЭЗ можно только на участках, которыми не должны владеть ни граждане, ни юридические лица.

6. Территория, территориальная обособленность ее от остальной государственной территории.
Территория свободной зоны - это не территория в политическом или географическом смысле. Это часть экономического пространства, где применяется определенная система льгот и стимулов предпринимательской деятельности. Экономические и юридические признаки зон составляют их содержание, характеризуют сущность и одновременно их сложность и многогранность.

Территория зон - это базис, условие деятельности хозяйствующих субъектов. Главное же - совокупность экономических и юридических норм и правил, создающих особый хозяйственно - правовой режим деятельности этих субъектов на территории зоны. Этот режим и составляет сущностный элемент функционирования зоны, выделяющий ее (организационно и функционально) из общегосударственного правового пространства. Смысл такого выделения - повышение эффективности в достижении социально - экономических результатов.

7. До настоящего времени отсутствует ясность в различиях правовых статусов этих зон, чем объясняется во многом противоречивость законодательной базы, ее непоследовательность и нестабильность. К этому добавляются субъективные факторы. Многие руководители на местах используют идею зон в качестве инструмента расширения полномочий, создания обособленных администраций, выделения дополнительных бюджетных средств. И не случайно создание свободных экономических зон так и не смогло решить главный вопрос - обеспечить приток иностранного капитала.

8. Сложной остается и проблема определения таможенных зон. Российское законодательство не предусматривает возможности создания на территории Российской Федерации пунктов таможенного оформления товаров иностранными государствами. Таможенное оформление ввозимых и вывозимых товаров резидентами и нерезидентами осуществляется на территории России только российскими таможенными органами. Статья 74 Конституции РФ не допускает установления таможенных границ, пошлин, сборов, иных препятствий для свободного перемещения товаров, услуг и финансовых средств.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В ходе проделанной работы были сделаны выводы:

1. Создание особых экономических зон (ОЭЗ) должно способствовать ускоренному развитию инновационной деятельности и выходу страны на высокотехнологичный рынок научной продукции. ОЭЗ являются специфическим и комплексным инструментом для реализации стратегий государства в той или иной области, в том числе и научной.

2. Преимущества нового закона кратко можно свести к следующим:

1. выделение промышленно-производственных и технико-внедренческих зон в отдельные;

2. при создании ОЭЗ заключается соглашение о ведении деятельности, в котором устанавливаются обязательства органов государственной власти субъекта РФ по предоставлению налоговых льгот резидентам ОЭЗ;

3. разработка единой государственной политики и управление ОЭЗ возлагается на уполномоченный федеральный орган исполнительной власти (тем самым деятельность на территории ОЭЗ будет внимательно контролироваться со стороны государства);

4. законом определяется ликвидация ОЭЗ в том случае, если в течение трех лет не заключено ни одно соглашение на ведение деятельности, и в том случае, если в течение трех лет резидентами не осуществляется предпринимательская деятельность.

Что касается слабых мест закона, то они могут быть выражены в следующем:

1. В момент подачи заявки на формирование ОЭЗ необходимо обосновать целесообразность и эффективность ее создания. В связи с этим возникают трудности в технико-экономическом обосновании создания таких зон. Следует отметить, что далеко не все заявки участвуют в процессе определения территории для ОЭЗ.

2. С другой стороны, появление ОЭЗ на территории региона означает снижение общего налогового бремени, и тем самым снижение поступлений в бюджет. Большая часть финансовых ресурсов остается в границах ОЭЗ.

3. Разобщенность законодательства делает трудным применение льгот для предприятий резидентов ОЭЗ, так как налоговые органы ищут основания не для освобождения, а для взыскания.

Предприятия, функционирующие на территории ОЭЗ необходимо поощрять со стороны государства. Поощрение со стороны государства в первую очередь должно проявляться в налоговых льготах и преференциях, в формировании четкого и ясного законодательства по отношению к статусу ОЭЗ предприятий, действующих на этой территории.

Список использованной литературы

1) Налоговый кодекс Российской Федерации в редакции Федерального закона от 06.12.05 № 158-ФЗ

2) Федеральный закон Российской Федерации от 03.06.2006 № 76-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "Об особых экономических зонах в Российской Федерации"

3) Федеральный закон Российской Федерации от 22.07.2005 № 116-ФЗ "Об особых экономических зонах в Российской Федерации"

4) Федеральный закон от 31 мая 1999 года №104-ФЗ «Об особой экономической зоне в Магаданской области»

5) Постановление Правительства Российской Федерации от 13.12.2005 № 758 "Об утверждении Положения о наблюдательном совете особой экономической зоны"

6) Постановление Правительства Российской Федерации от 13.09.2005 № 564 "Об утверждении Правил оформления и подачи заявки на создание особой экономической зоны"

7) Постановление Правительства Российской Федерации от 13.09.2005 № 563 "Об утверждении Положения о проведении конкурса по отбору заявок на создание особых экономических зон"

8) Постановление Правительства Российской Федерации 21 декабря 2005 года №780 «О создании на территории г. Санкт-Петербурга особой экономической зоны технико-внедренческого типа»

9) Постановление Правительства Российской Федерации 21 декабря 2005 года №782 «О создании на территории Липецкой области особой экономической зоны промышленно-производственного типа»

10) Приказ Минэкономразвития России от 31.03.2006 № 84 "Об утверждении формы свидетельства, удостоверяющего регистрацию лица в качестве резидента особой экономической зоны"

11) Закон города Москвы от 23 октября 2003 года №48 «О транспортном налоге»

12) Закон Московской области от 24 ноября 2004 года №151/2004-ОЗ «О льготном налогообложении в Московской области»

13) Закон Липецкой области от 25 ноября 2002 года №20-ОЗ «О транспортном налоге в Липецкой области»

14) Закон Санкт-Петербурга №487-53 «О транспортном налоге» принят 4 ноября 2002 года

15) Закон республики Татарстан от 29 ноября 2002 года №24-ЗРТ «О транспортном налоге»

16) Закон Томской области №77-ОЗ «О транспортном налоге» принят 4 октября 2002 года

17) Закон города Москвы от 5 июля 2006 года №31 «Об установлении ставки налога на прибыль организаций для организаций - резидентов особой экономической зоны технико-внедренческого типа «Зеленоград»

18) Закон Московской области от 24 ноября 2004 года №151/2004-ОЗ «О льготном налогообложении в Московской области»

19) Закон Томской области от 13 марта 2006 года №30-ОЗ «О предоставлении льготы по налогу на прибыль организаций резидентам особой экономической зоны технико-внедренческого типа»

20) Закон Санкт-Петербурга от 2 мая 2006 года №190-29 «О внесении изменений и дополнений в некоторые законы Санкт-Петербурга, регулирующие вопросы предоставления налоговых льгот»

21) Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденное Приказом Минфина Российской Федерации от 30 марта 2001 года №26н

22) Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденное Приказом Минфина Российской Федерации от 19 ноября 2002 года №114н

23) Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02», утвержденное Приказом Минфина Российской Федерации от 19 ноября 2002 года №115н

24) Арутюнян Л.О. Особые экономические зоны как фактор стимулирования развития инновационной деятельности // Социально-экономические и технические системы: исследование, проектирование, организация  (№4(20) 2006)

25) Вишняков В.Г. Особые экономические зоны: правовые проблемы и пути развития // Журнал российского права. - М.: Норма, 2003, № 1. - С. 18-28

26) Доронина Н.Г. "Особые экономические зоны" во внешнеэкономической деятельности // Журнал российского права. - М.: Норма, 2004, № 6. - С. 95-105

27) Использование свободных экономических зон (СЭЗ) для управления экономическим ростом предприятий (на примере инвестиционной зоны г. Сарова). Дис. канд. экон. наук: 08.00.05 / Весницкий И.А. - Нижний Новгород, 2000. - 218 c.

28) Ирик Имамутдинов, Дан Медовников, Елена Рыцарева. Зона особого внимания // «Эксперт» №6 (453)  /  14 февраля 2005

29) Калинина Л.Е. Государственная политика в сфере туризма: туристско-рекреационные особые экономические зоны // Туризм: право и экономика. - М.: Юрист, 2006, № 5. - С. 23-27

30) Особые экономические зоны как фактор стимулирования развития региона. Дис. канд. экон. наук: 08.00.04 / Денисова Я.В. - Казань, 2000. - 196 c.

31) Соотношение специального и льготного режима налогообложения // «Налоги и налогообложение», N 10, 2004

32) Тулаева М.Ю. Правовое регулирование режима особой экономической зоны в Калининградской области: проблемы и дальнейшие пути развития в контексте расширения Европейского Союза и подготовки вступления России во всемирную торговую организацию // Представительная власть - 21 век: законодательство, комментарии, проблемы. - М., 2004, № 3. - С. 44-47

33) «Учет, Налоги, Право» № 45, 2005, стр. 3 «Шесть регионов получат ОЭЗ».

34) «Учет. Налоги. Право», 2005, N 47 «Налоги в особой экономической зоне»

35) Чернявская Ю.А. Особые экономические зоны: реальность и перспективы (на примере Липецкой области) // "Черные дыры" в Российском Законодательстве. Юридический журнал. - М.: "1К-Пресс", 2007, № 2. - С. 398-400

Страницы: 1, 2