Коммерческий банк как субъект налогового правонарушения - (курсовая)

Следует обратить внимание на то обстоятельство, что одним из самых дискуссионных вопросов до принятия НК РФ был вопрос о том, что представляет собой вина налогоплательщика– организации в контексте налогового правоотношения. 1 [16 См. : Курбатов А. Вопросы применения финансовой ответственности за нарушение налогового законодательства. По материалам судебно-арбитражной практики. //Хозяйство и право. -1995. - №1. -С. 63-64. ]6Существовали различные точки зрения, в т. ч. отрицающие возможность применения категории вины к ответственности юридического лица. Другая точка зрения, которой также придерживается автор настоящего исследования, заключается в том, что категория вины применима к организациям, что имеет место, например, в гражданском законодательстве (вина основного общества в несостоятельности дочернего общества, ст. 105 ГК РФ). 1 [17 См. : Пепеляев С. Г. К вопросу о налоговом законодательстве и налоговых отношениях//Налоговый вестник. - 1997. -№5. -С. 19-21. ]7В гражданском праве, тесно взаимосвязанном с налоговым, понятие вины (как субъективного отношения к содеянному) применительно к юридическому лицу означает вину его органов и должностных лиц, в чью компетенцию входило совершение определённого действия. Статьёй 28 НК РФ предусмотрено, что действия (бездействие) законных представителей организации, совершенные в связи с участием этой организации в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, признаются действиями (бездействием) этой организации. Таким образом организация–налогоплательщик реализует свою налоговую правосубъектность через действия своих органов и работников (законных представителей). 1 [18См. : Щекин Д. М. Презумпция невиновности налогоплательщика//Ваш налоговый адвокат. М. , 1998. -Вып. 4(6). - С. 99. ]8Как видно, содержание НК РФ соответствует общим принципам гражданского законодательства (в части понимания категории вины). Данная позиция находит своё закрепление в п. 4 ст. 110 НК РФ, согласно которого вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины её должностных лиц либо её представителей. Также, НК РФ предусматривает возможность участия налогоплательщика в налоговом правоотношении через уполномоченных представителей посредством выдачи последним доверенности, где может быть поручено исполнение довольно широкого круга своих обязанностей, за невыполнение которых в главе 16 НК установлена ответственность в виде весьма значительных штрафов (ст. 29 НК РФ). В связи с этим может возникнуть вопрос о возможности привлечения к ответственности налогоплательщика, вина которого в неисполнении соответствующих обязанностей будет отсутствовать, и бремя вины относится на уполномоченного представителя. 1 [19 См. : Пепеляев С. Г. К вопросу о налоговом законодательстве и налоговых отношениях//Налоговый вестник. -1997. - №5. С. 19-21. ]9 При решении этого вопроса можно выделить несколько возможных вариантов ответа: ответственность несёт уполномоченный представитель;

ответственность несёт налогоплательщик за виновные действия представителя (В то же время, налогоплательщик вправе потребовать возмещения от представителя в порядке регресса);

налогоплательщик несёт субсидиарную ответственность за действия уполномоченного представителя (постольку, поскольку его вина состоит в том, что он избрал в качестве представителя лицо, которое должным образом не смогло реализовать его интересы в налоговой сфере, хотя прямой вины как таковой здесь нет); ответственность вообще неприменима, т. к. её субъектом является налогоплательщик, чья вина отсутствует. 2 [20 См. : Щекин Д. М. Презумпция невиновности налогоп-лательщика//Ваш налоговый адвокат. М. , 1998. - Вып. 4(6). - С. 99. ]0

Наиболее целесообразным кажется второй вариант, когда налогоплательщик отвечает полностью за виновные действия (бездействие) уполномоченного представителя, но сам имеет право потребовать с последнего возмещения убытков в порядке предъявления регрессных требований. Это соотношение интересов сторон наиболее соотносится и с позицией гражданского законодательства, которое предполагает ответственность доверителя за действия поверенного, т. е. ответственность за вину третьих лиц, на которых было возложено исполнение обязанностей (ст. 403 ГК РФ). Таким образом, п. 4 ст. 110 НК РФ подтверждает возможность ответственности налогоплательщика за чужую вину.

В ст. 111 НК РФ предусмотрен перечень обстоятельств, исключающих вину в совершении налогового правонарушения. Наибольший интерес с практической точки зрения вызывает обстоятельство, связанное с исполнением налогоплательщиком или налоговым агентом письменных указаний и разъяснений, данных налоговым или иным уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции.

Закрепление на уровне НК РФ такого основания для освобождения от ответственности является признанием сложности налогового законодательства, возможности нечёткого осознания, непонимания налогоплательщиком своих обязанностей. При этом, даже если налогоплательщик добросовестно заблуждался относительно содержания своих обязанностей и вследствие чего не осознавал противоправности характера своих действий (что исключает умысел), налоговый орган должен для применения ответственности доказать, что налогоплательщик должен был и мог их осознавать, что означает неосторожную форму вины как обстоятельство, смягчающее ответственность согласно ст. 112 НК РФ. Данное обстоятельство находит своё подтверждение в Постановлении КС РФ от 15. 05. 98 №14-П, которым определено, что“…установление законодателем недифференцированного по размеру штрафа за неприменение контрольно-кассовых машин, невозможность его снижения, в частности с учётом степени вины правонарушителя, нарушает принципы справедливости наказания, его индивидуализации и соразмерности. ”

Рассматривая категорию вины в аспекте налогового правонарушения необходимо также учитывать, что в соответствии со ст. 1 НК РФ понятие“законодательство о налогах и сборах”подразумевает лишь федеральные законы и акты, принятые представительными органами субъектов РФ и органов местного самоуправления. А противоправным признаётся в силу ст. 106 НК РФ только нарушение законодательства о налогах и сборах. Таким образом, Министерство РФ по налогам и сборам может издавать обязательные только для налоговых органов приказы, инструкции и указания (ст. 31 НК РФ), обязательный характер которых утрачивает силу для налогоплательщиков с момента введения в действие НК РФ, и их незнание не может служить основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности.

В настоящее время в научной литературе выдвинута точка зрения, согласно которой в соответствии с п. 6 ст. 108 НК РФ каждый налогоплательщик считается невиновным в совершении налогового правонарушения до тех пор, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда, что создаёт неустранимые препятствия для реализации полномочий налоговых органов на привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (ст. 110 НК РФ). 2 [21См. :НК РФ. Часть первая: постатейный комментарий/Под общей ред. В. И. Слома. М. “Статут”. - 1999. - С. 287-289; Щёкин Д. М. Указ. Раб. С. 103. ] 1В обоснование такого понимания указанного вопроса автор выдвигает следующие доводы о том, что признавая субъективным основанием ответственности за налоговое правонарушение вину налогоплательщика законодатель одновременно предписывает считать его невиновным до того момента, пока вина налогоплательщика не будет установлена вступившим в законную силу решением суда. Поэтому, за исключением случая признания налогоплательщиком своей вины, налоговый орган не сможет вынести решение о привлечении его к ответственности, т. к. последний будет считаться невиновным. В свою очередь, налоговый орган может обратиться в суд с исковым заявлением о взыскании с лица, привлекаемого к ответственности, налоговых санкций только после вынесения решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения. В указанном автор находит коллизию норм права, исключающую возможность вынесения подобного решения в отношении невиновного налогоплательщика, что препятствует реализации полномочий на обращение в суд. 2 [22 См. : Щёкин Д. М. Презумпция невиновности налогоплательщика по НК РФ. //Ваш налоговый адвокат. - 1998. - Вып. 4(6). - С. 107. ]2Автор настоящего исследования считает необходимым согласиться с указанной позицией исследователя на том основании, что анализ содержания статей НК РФ, посвящённых ответственности налогоплательщиков действительно позволяет делать выводы об их противоречии друг другу и Конституции РФ (ст. 49). По всей видимости, устранению указанного противоречия правовых норм будет служить внесение соответствующих изменений в НК РФ.

К рассмотренным в настоящем разделе вопросам тесно прилегает возникший в практике деятельности налоговых органов вопрос, связанный с приостановлением операций по счетам налогоплательщика в банке. Он заключается в следующем: должно ли приостановление операций по счету в банке на основании ст. 76 НК РФ, т. е. прекращение банком всех расходных операций по счёту, если иное не предусмотрено законодательством, означать полное“замораживание”движения по счёту и подлежит ли исполнению в данном случае поручение налогоплательщика на перечисление налога (сбора) ? Действующий НК РФ устанавливает, что указанное ограничение не распространяется на платежи, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов, т. е. при определении возможности прохождения платежа через расчётный счёт налогоплательщика, в ситуации с приостановление расходных операций, каждый раз необходимо проверять очерёдность списания денежных средств в соответствии со ст. 855 ГК РФ. Данная обязанность закрепляется НК РФ за банком и в случае её нарушения банк, очевидно, подлежит исключительной налоговой ответственности.

Коммерческий банк как субъект финансово-правовой ответственности за нарушения налогового законодательства.

3. 1. Финансово-правовая ответственность за нарушения налогового законодательства.

В последние годы в связи с бурным развитием финансового, и в частности законодательства о налогах и сборах, в науке стала выделяться финансово-правовая ответственность как самостоятельный вид ответственности. 2 [23 См. : Курбатов А. Вопросы применения финансовой ответственности за нарушение налогового законодательства. По материалам судебно-арбитражной практики. //Хозяйство и право. - 1995. - №1. - С. 63-64; Старилов Ю. Н. Нарушение налогового законодательства и юридическая ответственность. - Воронеж. -1995. ]3Финансово-правовая ответственность, являясь разновидностью юридической ответственности, содержит все признаки последней, к числу которых традиционно в науке относят следующие:

юридическая ответственность наступает только за правонарушение; юридическая ответственность устанавливается государством в статьях правовых норм и связана с применением к правонарушителю санкций уполномоченными на это субъектами;

юридическая ответственность связана с причинением правонарушителю отрицательных последствий;

юридическая ответственность реализуется в процессуально-правовой форме. 2 [24 См. : Юстус О. И. Финансово-правовая ответственность налогоплательщиков-организаций. Автореф. Дисс…. канд. юрид. наук. -Саратов. -1997. ]4 Приведённые признаки юридической ответственности, также характерные для финансово-правовой ответственности, тем не менее имеют специфическую форму своего проявления в сфере финансового права. Так, финансово-правовая ответственность наступает только за финансовое правонарушение, хотя понятие“финансовое правонарушение”в действующем законодательстве не регламентировано и выводится логически из наличия закреплённых в ст. 106 НК РФ понятия“налоговое правонарушение” и понятия “нарушения бюджетного законодательства” (ст. 281 БК РФ). Иным аспектом специфики финансово-правовой ответственности является то, что она устанавливается государством в финансово-правовых нормах, т. е. нормах, регулирующих отношения, возникающие в процессе финансовой деятельности государства и муниципальных образований. 2 [25 См. : Карасёва М. В. Указ. соч. С. 50-52. ]5Такие нормы содержатся в НК РФ, Таможенном кодексе РФ, законах РФ и субъектов РФ о бюджете. Бюджетный кодекс РФ также содержит подобные правовые нормы. Другим характерным для финансово-правовой ответственности моментом является неизбежность причинения правонарушителю определённых отрицательных последствий, выражающихся в лишениях имущественного характера, что обусловлено спецификой финансово-правовых отношений, имеющих денежный характер и выражающих экономический интерес их субъектов. В сущности, такое понимание данного аспекта финансово-правовой ответственности также определено стремлением государства получить возмещение финансового ущерба, причинённого правонарушением и необходимостью применения карательно-превентивных мер, воздействуя на финансовую сферу субъектов этой ответственности.

Помимо изложенного, финансово-правовая ответственность реализуется в специфической процессуальной форме. Так, применение к организациям восстановительных финансово-правовых санкций в виде пени за несвоевременную уплату налога (сбора) осуществляется в рамках процессуального производства по делам о налоговых правонарушениях, регламентированного ст. 46-49 НК РФ. С учётом изложенного, финансово-правовую ответственность можно определить как вид юридической ответственности, связанный с применением к нарушителю финансово-правовых норм мер государственного принуждения, осуществляемый специально уполномоченными на то государственными органами, и возлагающих на правонарушителя дополнительные обременения имущественного характера. Основанием для финансово-правовой ответственности является финансовое правонарушение, которое выступает в качестве сложного юридического факта, на основании которого возникает правоотношение юридической ответственности. Как уже отмечалось в действующем законодательстве нет определения понятия “финансовое правонарушение”. Однако анализ понятий “налоговое правонарушение” и “нарушение бюджетного законодательства” позволяют дать научное определение понятия “финансовое правонарушение”и определить его как виновно совершённое противоправное деяние (действие или бездействие) субъекта финансового правоотношения, за которое законодательством установлена ответственность в виде конкретной санкции. Такое определение, на основании данной выше характеристики специфики финансово-правовой ответственности, позволяет выявить характерные для финансового правонарушения, равно как и для правонарушения вцелом, признаки: противоправность, виновность и наказуемость, антиобщественность.

Противоправность как признак финансового правонарушения означает то, что действие или бездействие лица нарушает нормы финансового права. Виновность как признак финансового правонарушения означает, что деяние совершено лицом умышленно или по неосторожности, на что также указывает НК РФ в ст. 106 и 110.

Наказуемость как признак финансового правонарушения означает, что деяние является правонарушением только тогда, когда за его совершение законодательством предусмотрена финансовая ответственность в виде санкции. Антиобщественность в качестве признака финансового правонарушения означает, что его совершение причиняет вред государству, обществу, а в конечном итоге, – каждому гражданину. Необходимо отметить, что распространённое в научной литературе понятие “нарушение банковского законодательства”по мнению автора настоящего исследования находится за рамками финансово-правовой ответственности по следующим причинам.

Во-первых, субъектом такого нарушения может выступать только кредитная организация, в отличие от субъекта финансово-правовой ответственности, где субъектный состав шире и вкючает в себя в т. ч. налогоплательщика, налогового агента и иных лиц.

Во-вторых, меры ответственности за нарушение банковского законодательства применяет специально уполномоченный орган–Центральный банк России. В сфере финансово-правовой ответственности таким органом является Министерство по налогам и сборам в лице соответствующего территориального органа, действующего от имени государства. В-третьих, нарушение банковского законодательства не связано с хозяйственной деятельность кредитной организации, а является следствием неисполнения либо ненадлежащего исполнения специально установленных норм и правил деятельности для кредитной организации, в то время как финансово-правовая ответственность, как правило, зависит напрямую от результатов деятельности его субъекта. В-четвёртых, различны применяемые санкции: в рамках нарушения банковского законодательства применяются специальные так называемые“меры пруденциального характера” Так в соответствии со ст. 75 ФЗ РФ “О ЦБР”в случае нарушения кредитной организацией федеральных законов, нормативных актов и предписаний Банка России, непредставления информации, представления неполной или недостоверной информации Банк России имеет право требовать от кредитной организации устранения выявленных нарушений, взыскивать штраф в размере до одной десятой процента от размера минимального уставного капитала либо ограничивать проведение отдельных операций на срок до шести месяцев. В случае невыполнения в установленный Банком России срок предписаний об устранении нарушений, а также в случае, если эти нарушения или совершаемые кредитной организацией операции создали реальную угрозу интересам кредиторов (вкладчиков), Банк России вправе:

1) взыскать с кредитной организации штраф до 1 процента от размера оплаченного уставного капитала, но не более 1 процента от минимального размера уставного капитала;

    2) потребовать от кредитной организации:

а) осуществления мероприятий по финансовому оздоровлению кредитной организации, в том числе изменения структуры активов;

    б) замены руководителей кредитной организации;
    в) реорганизации кредитной организации;

3) изменить для кредитной организации обязательные нормативы на срок до шести месяцев;

4) ввести запрет на осуществление кредитной организацией отдельных банковских операций, предусмотренных выданной лицензией, на срок до одного года, а также на открытие филиалов на срок до одного года;

5) назначить временную администрацию по управлению кредитной организацией на срок до шести месяцев. Порядок назначения и деятельности временной администрации устанавливается федеральными законами и издаваемыми в соответствии с ними нормативными актами Банка России;

Банк России вправе отозвать у кредитной организации лицензию на осуществление банковских операций по основаниям, предусмотренным Федеральным законом "О банках и банковской деятельности". Порядок отзыва лицензии на осуществление банковских операций устанавливается нормативными актами Банка России. Санкции, применяемые к лицам, допустившим нарушение финансово-правовых норм обычно носят имущественный характер и выражаются в штрафах, взыскании сумм пеполученного бюджетом, пени. О санкциях будет более подробно рассказано в данной работе в разделе 3. 2.

Для привлечения лица к финансово-правовой, и в том числе налоговой, ответственности необходимо установление состава финансового правонарушения, т. е. установленной правом совокупности признаков, характеризующих деяние как финансовое правонарушение. Элементами состава правонарушения, согласно научного понимания данного вопроса, являются: а)объект; б)субъект; в)объективная сторона правонарушения; г)субъективная сторона правонарушения. 2 [26 См. : Алексеев С. С. Общая теория права. М. , 1981. - С. 270-271]6 Объект финансового правонарушения –те отношения, на которые направлено поведение субъекта правонарушения. В науке принято выделять общий, видовой и непосредственный объекты правонарушения, различие между которыми состоит в степени детализации объёма правоотношений, включаемого в сферу финансовой деятельности государства. 2 [27 См. : Теория государства и права. Курс лекций//Под ред. Н. И. Матузова и А. В. Малько. -М. :Юрист-1997. - С. 493-496. ]7Общим объектом в данном случае будет являться установленный государством порядок образования, распределения и использования фондов финансовых ресурсов государства и муниципальных образований. В качестве видового объекта выступает обособленная группа правоотношений, регулирующих сходные по своей природе общественные отношения в относительно определённой сфере финансовой деятельности государства и муниципальных образований. Соответственно можно различать такие видовые объекты как правоотношения по исчислению и уплате налогов и сборов, по уплате таможенных платежей, по порядку ведения кассовых операций и иные. Непосредственным объектом финансового правоотношения являются конкретные отношения, закреплённые в отдельных нормах финансового права. К их числу можно отнести: правила постановки на учёт в налоговом органе; правила учёта доходов, расходов и объектов налогообложения и т. д.

Субъекты финансовых правонарушений, санкции за их допущение.

Субъектом финансового правонарушения являются: а) индивидуальные субъекты (физические лица–налогоплательщики, налоговые агенты, свидетели, эксперты, переводчики, специалисты, а также физические лица, обязанные соблюдать условия работы с денежной наличностью и порядок ведения кассовых операций); б)коллективные субъекты (организации–плательщики налогов и сборов, налоговые агенты, получатели бюджетных средств, а также организации обязанные соблюдать условия работы с денежной наличностью и порядок ведения кассовых операций). Такой вывод позволяет сделать анализ содержания конкретных статей НК РФ, БК РФ, ТК РФ, Указа Президента РФ от 23. 05. 94г. “Об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов и иных обязательных платежей2 [28 См. : Собрание законодательства РФ. -№5. -30. 05. 94г. ]8. Объективная сторона финансового правонарушения заключается в действии или бездействии, запрещённых финансовым законодательством РФ. Конкретные примеры действий и бездействий в форме которых реализуется объективна сторона финансового правонарушения будут рассмотрены нами ниже.

Субъективная сторона финансового правонарушения выражается в психическом отношении субъекта к его деянию и его последствиям. 2 [28 См. : Грачёва Е. Ю. , Соколова Э. Д. Финансовое право России. М. , 1997. - С. 238. ]8Оно выражается в форме умысла или неосторожности. При этом, спорные вопросы о виновности субъекта рассматривались нами ранее в предыдущем разделе работы. Целесообразно обратить внимание на то, что в некоторых случаях для наличия финансового правонарушения необходимо наличие причинной связи между деянием и его противоправным результатом. Например, для возложения ответственности на налогоплательщика за нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счёта в банке по ч. 2 ст. 118 НК РФ необходимо, чтобы действия плательщика, связанные с нарушением срока, повлекли за собой неуплату налога (сбора).

За финансовые правонарушения к правонарушителю применяются финансово-правовые санкции–меры государственного принуждения, предусмотренные финансово-правовыми нормами, возлагающие на правонарушителей дополнительные обременения имущественного характера. 3 [30 См. : Малиновская В. М. Ответственность за нарушение таможенного законодетельства РФ (финансово-правовые аспекты). Автореф. Дисс… канд. юрид. наук. М. - 1997. ]0Анализ финансового законодательства РФ позволяет говорить о таких санкциях как штраф и пени, наиболее частво встречающихся в действующем законодательстве о налогах и сборах.

За налоговые правонарушения, являющимися по сути финансовыми, предусмотрены санкции в статьях 116-129, 132-135 НК РФ. Однако, надо иметь в виду, что в ст. 114 НК РФ в качестве меры ответственности назван только штраф. При этом, в отдельных случаях сумма штрафа рассчитывается исходя из процентного соотношения к сумме заниженного дохода, либо к сумме неполученного бюджетом; в других случаях размер штрафа имеет строго определённый размер и устанавливается в качестве конкретной денежной сумме, подлежащей уплате или взысканию с лица, совершившего налоговое правонарушение. С учётом изложенного, кажется прогрессивным нововведением установление такой системы штрафов, которая позволит учитывать степень вины налогоплательщика, его материальное положение, индивидуализировать и ввести соразмерность наказания степени общественной опасности правонарушения, и иные заслуживающие внимания обстоятельства совершения налогового правонарушения, что позволит использовать механизм взыскания штрафных санкций как системообразующий фактор деятельности государства, а не как инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права частной собственности. Рассматривая вопрос о финансово-правовых санкциях необходимо заметить, что за бюджетные правонарушения также предусматриваются санкции в ежегодно принимаемых законах о бюджетах на очередной финансовый год. Аналогично, за нарушение условий с денежной наличностью и несоблюдение порядка ведения кассовых операций предусмотрены санкции в виде штрафа. Понятие пени закреплено только в ст. 75 НК РФ согласно которой пеней признаётся установленная денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налога или сбора в более поздние сроки по сравнению с установленными законодательством. Размер пени определён законодательством в п. 4 ст. 75 НК РФ и ст. 290, 291, 305 БК РФ.

Санкции в финансовом праве, равно как и в любой другой отрасли законодательства, имеют свои специфические признаки, а именно: а) они применяются только за совершение налогового правонарушения; б) они имеют исключительно имущественный (денежный) характер; в) по направленности их поступления, санкции зачисляются только в бюджет или государственный внебюджетный фонд; г) санкции носят публично-правовой социально ориентированный характер, т. е. взыскиваются государством в принудительном порядке и направлены на возмещение вреда, причинённого правонарушением государству, обществу, личности.

3. 3. Правонарушения, касающиеся создания надлежащих условий для исчисления и уплаты налогов и сборов.

Анализ содержания действующего законодательства о налогах и сборах и гл. 16, 18 НК РФ позволяет сделать вывод о том, что ответственность банка за совершение налоговых правонарушений, без указания на конкретные санкции, может быть связана со следующими их видами:

А. Правонарушения, связанные с деятельностью банка, как хозяйствующего субъекта - стороны налоговых правоотношений. Данную группу правонарушений можно условно (для целей настоящего исследования) разделить на две подгруппы:

#1: Правонарушения, касающиеся создания надлежащих условий для исчисления и уплаты налогов и/или сборов, и в том числе:

Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе -нарушение налогоплательщиком установленного статьей 83 НК срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 117 НК РФ. Субъектами данного правонарушения могут быть физические лица и организации. Предусмотренное деяние представляет собой бездействие. Форма вины–любая. Правонарушение является оконченным в момент истечения срока для подачи лицом заявления о постановке на учёт в налоговом органе. Если лицо, обязанное стать на учёт в налоговом органе не только по месту своего нахождения, но и по месту нахождения своего имущества (филиалов, представительства), допустило просрочку подачи заявлений, то каждый из таких случаев должен рассматриваться как самостоятельное правонарушение.

2. Уклонение от постановки на учет в налоговом органе -уклонение от постановки на учет в налоговом органе, выразившееся в осуществлении организацией (или индивидуальным предпринимателем) деятельности без постановки на учет в налоговом органе в течение более 90 дней со дня истечения установленного статьей 83 НК срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе. Как видно, субъектами ответственности могут быть организации и предприниматели. Субъективная сторона правонарушения представляет собой форму вины в форме скорее умысла, чем неосторожности. В пользу этого говорит использование понятия“уклонение”в гипотезе статьи и длительность характера правонарушения (90 дней). Вина, тем не менее, является квалифицирующим признаком в силу общеправового принципа: без вины нет ответственности.

3. Нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке -нарушение налогоплательщиком установленного настоящим НК срока представления в налоговый органинформацииоб открытии и закрытии им счета в каком-либо банке, если это не повлекло за собой неуплату налогов либо нарушение налогоплательщиком установленного Кодексом срока представления в налоговый органсведенийоб открытии и закрытии счета в каком-либо банке, если это повлекло за собой неуплату налогов. При этом, используемые понятия“информация” и “сведения”конкретизируется в статьях НК РФ. Срок предоставления сведений для индивидуальных предпринимателей и организаций установлен п. 2 ст. 23 НК РФ–5 дней, что позволяет определить их в качестве возможных субъектов ответственности по данному составу правонарушения. Для данного состава важна причинно-следственная связь между деянием субъекта и квалифицирующих последствий в виде неуплаты налога. Вместе с тем, в научной литературе обращается внимание на то, что связь между нарушением налогоплательщиком срока сообщения в налоговый орган об открытии или закрытии счёта и неуплатой им налога проследить достаточно сложно, что позволяет говорить об ограниченности действия этого состава правонарушения.

4. Нарушение срока представления налоговой декларации или иных документов -непредставление налогоплательщиком или его законным представителем в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации (ст. 80-81 НК РФ) в налоговый орган по месту учета (при отсутствии признаков налогового правонарушения связанного с непредставлением налогоплательщиком или его законным представителем налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации); либо нарушение установленного срока представления налогоплательщиком или иным обязанным лицом в налоговые органы предусмотренных НК и иными актами законодательства о налогах и сборах документов и (или) иных сведений, а равно заявление налогоплательщика или иного обязанного лица об отказе должностному лицу налогового органа, проводящему налоговую проверку, представить имеющиеся у налогоплательщика или иного обязанного лица и запрашиваемые этим должностным лицом документы и (или) иные сведения, необходимые для проведения в установленном порядке такой проверки, а также уклонение от представления указанных документов и (или) иных сведений. Рассматривая данный состав правонарушения необходимо подчеркнуть, что требование ст. 80 НК РФ адресовано налогоплательщику, который, таким образом, становится субъектом соответствующей обязанности и одновременно может быть субъектом ответственности, что исключает возможность возложения ответственности на законного представителя. Квалифицирующим признаком для различия составов п. 1 и 2 ст. 119 НК РФ является продолжительность просрочки представления налогоплательщиком налоговой декларации (пп. 1– менее 180 дней; пп. 2 –более 180 дней. ). Формулировка диспозиции ст. 119 не позволяет рассматривать данное правонарушение как длящееся: поскольку нарушение срока происходит в момент истечения этого срока, то можно считать что правонарушение считается оконченным в указанный момент.

Законодатель объединил в одной статье положения об ответственности за нарушение срока представления документов различного рода, обязанности представления которых установлены п. 5 и 7 ст. 23 НК РФ. Как видно из текста п. 3 ст. 119 НК эти документы должны представляться налогоплательщиком в ходе проведения у него налоговой проверки. С учётом этого можно говорить о документах, истребуемых налоговым органом в порядке ст. 93 НК РФ. При этом, законодатель не определяет понятия“иные сведения”, что затрудняет использование его на практике. В то же время, в научной литературе предлагается в качестве иных сведений понимать, например, сведения излагаемые в устной форме, что всё же исключает их использование при квалификации состава указанного правонарушения.

Объективная сторона данного состава может. выражаться в действии или бездействии. Субъективная сторона– умысел или неосторожность. 5. Незаконное воспрепятствование доступу должностного лица налогового органа на территорию или в помещение -незаконное воспрепятствование налогоплательщиком или его законным представителем доступу должностного лица налогового органа, проводящего налоговую проверку в соответствии с НК РФ (ст. 91), на территорию или в помещение налогоплательщика или иного обязанного лица (кроме жилых помещений). Содержание статьи закона позволяет говорить о том, что субъектом данного правонарушения может быть только налогоплательщик, в отношении которого проводится налоговая проверка (о чём он должен быть уведомлён, равно как и о необходимости доступа должностного лица налогового органа на территорию или в помещение), что предопределяет основания доступа должностных лиц налоговых органов в помещения или на территорию налогоплательщика (постановление руководителя налогового органа о проведении выездной налоговой проверки налогоплательщика и предъявление служебного удостоверения). При этом, факт незаконного препятствия в доступе должен быть зафиксирован в акте, подписываемым руководителем группы проверяющих, налогоплательщиками и желательно свидетелями, незаинтересованными в деятельности сторон. Объективная сторона данного правонарушения–действие (в ряде случаев может быть и бездействие, например при неприбытии налогоплательщика в помещение или на территорию, подлежащие осмотру при условии его осведомлённости). Субъективная сторона–вина в форме умысла, т. к. не предвидится возможным неумышленно препятствовать доступу. Отсутствие умысла свидетельствует об отсутствии состава правонарушения (действие событий, независящих от воли налогоплательщика и повлекших препятствие доступу).

6. Отказ от представления документов и предметов по запросу налогового органа -отказ налогоплательщика (иного обязанного лица) от представления документов и предметов по запросу налогового органа, а равно непредставление их в установленный срок. Правомочие налогового органа по истребованию документов и предметов реализуется в рамках проведения налоговой проверки деятельности налогоплательщика в порядке ст. 93, 94 НК РФ и связано с истребованием документов и предметов, связанных с хозяйственной деятельностью налогоплательщика. Соответственно, иные документы и предметы не могут быть истребованы. Обязательным элементом данного состава является наличие при проведении проверки запроса налогового органа по указанному вопросу. Срок для представления документов–5 дней. Нарушение срока означает, что в момент его истечения состав правонарушения будет оконченным. В то же время, содержание статей НК, посвящённых выемке предметов, позволяет говорить об отсутствии обязанности налогоплательщика по выдаче предметов на основании запроса налогового органа, т. к. основанием для выемки является мотивированное постановление должностного лица налогового органа. Вместе с тем, объективная сторона данного состава характеризуется как действием (отказ) так и бездействием (непредоставление). Форма вины может быть умышленной и неосторожной в зависимости от конкретной ситуации.

7. Несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест -несоблюдение налогоплательщиком или налоговым агентом установленного настоящим Кодексом порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест. Речь в данном случае идёт об имуществе налогоплательщика, на которое арест наложен, чем ограничены его права по распоряжению им. Субъектом ответственности может выступать налогоплательщик, плательщик сборов, налоговый агент.

Объективная сторона состава правонарушения, как устанавливает п. 12 ст. 77 НК РФ, заключается в действии (отчуждение, растрата, сокрытие). Субъективная сторона состава предполагает только умышленную форму вины, что определяется порядком наложения ареста на имущество (ознакомление налогоплательщика с постановлением о наложении ареста на имущество, санкцией прокурора на его проведение, документами должностных лиц; составление протокола об аресте имущества и описи и т. д. ).

3. 4. Правонарушения, по учёту объектов налогообложения, вытекающие из хозяйственной деятельности банка.

1. Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения -грубое нарушение организацией правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода.

Деяния, предусмотренные выше, имеют различную квалификацию с точки зрения размера ответственности, если они совершены в течение более одного налогового периода либо если они повлекли занижение дохода.

При этом, под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей данной работы понимается отсутствие первичных документов, регистров бухгалтерского учета, систематическое несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика. Наряду с изложенным, закон относит к правонарушению и нарушение правил составления налоговой декларации, выразившееся в несвоевременном или неправильном отражении в декларации доходов и расходов налогоплательщика, источников доходов, исчисленной суммы налога и (или) других данных, связанных с исчислением и уплатой налога.

Субъектами составов правонарушений п. 1-3 ст. 120 НК РФ являются исключительно организации. Субъектом состава правонарушения, предусмотренного п. 4 ст. 120 НК РФ являются все налогоплательщики.

Объектом правонарушения пп. 1-3 является порядок соблюдения правил учёта доходов и расходов и объектов налогообложения. Объектом правонарушения п. 4 является порядок внесения данных в налоговую декларацию, конкретизированные в данном пункте статьи закона. При этом, важно установить факт подачи налогоплательщиком налоговой декларации, нарушение срока её подачи или несоответствие её данных фактическим обстоятельствам, учитываемым при налогообложении. Хочется отметить недостаток НК РФ, заключающегося в том, что в большинстве случаев нет чёткого определения используемых им понятий, что практика восполнить не может. Необходимо срочное внесение изменений и дополнений в этой части. Субъективная сторона правонарушения может выражаться как в форме умысла так и неосторожности.

2. Нарушение правил составления налоговой декларации –нарушение правил составления налоговой декларации налогоплательщиком, то есть неотражение или неполное отражение, а равно ошибки, приводящие к занижению сумм налогов, подлежащих уплате.

Квалифицирующим признаком данного состава является наступление последствий в виде занижения сумм налогов, подлежащих уплате, что предполагает наличие причинно-следственной связи между действием (бездействием) и последствиями. Субъектом данного правонарушения могут быть только налогоплательщики. Указанное вызывает вопрос: возможно ли возложение ответственности на налогоплательщика, если действия по составлению налоговой декларации осуществлялись представителем налогоплательщика, который совершил действия, приведшие к занижению сумм налогов, подлежащих уплате? Позиция автора настоящей работы по данному вопросу состоит в том, что ответственность налогоплательщика в данном случае безусловна, т. к. действия представителя создают права и обязанности для представляемого и порождают возможность предъявления регрессных требований, о чём уже упоминалось в данной работе.

Для целей квалификации деяния по данной статье под суммами налогов, подлежащих уплате, следует понимать суммы, определяемые на основании данных камеральной налоговой проверки, а не продекларированных налогоплательщиком в составе иных сведений по ст. 80 НК РФ.

Субъективная сторона выражается скорее в неосторожности чем в умысле, что проявляется в соотнесении со ст. 120 НК РФ.

3. Неуплата или неполная уплата сумм налога -неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налогооблагаемой базы или неправильного исчисления налога по итогам налогового периода, выявленные при выездной налоговой проверке налоговом органом либо те же действия, совершенные умышленно.

Как видно из анализа размера санкций, квалификация содеянного зависит от субъективной стороны правонарушения, которая может выступать в качестве неосторожного либо умышленного отношения субъекта к деянию и его последствиям. Однако, законодатель не установил критериев, позволяющих в данном случае однозначно судить о форме вины налогоплательщика, что, видимо, будет реализовано в процессе судебного разбирательства.

Субъектом ответственности может выступать налогоплательщики всех категорий. Для установления состава данного правонарушения также необходимо, чтобы неуплата либо неполная уплата сумм налога была установлена уже после окончания налогового периода по каждому конкретному налогу в ходе налоговой проверки. При этом должны быть установлены занижение налогооблагаемой базы или неправильное исчисление налога, как промежуточный квалифицирующий признак. Исходя из содержания правовой нормы можно говорить о том, что указанное правонарушение может быть совершено в форме действия (неполная уплата) или бездействия (неуплата).

3. 5. Правонарушения, обусловленные опосредующей ролью банка в отношениях государства и налогоплательщика.

1. Нарушение банком порядка открытия счета налогоплательщику -нарушение состоит в открытии банком счета налогоплательщику без предъявления последним свидетельства о постановке на учет в налоговом органе либо открытие налогоплательщику счета при наличии у банка решения налогового органа о приостановлении операций по счетам этого лица.

Открытие банком счёта налогоплательщику без предъявления последним свидетельства о постановке на учёт в налоговом органе означает несоблюдение банком требований ст. 86 НК РФ. При этом, речь идёт об ответственности банков при открытии каждого счёта (кроме ссудных и депозитных счетов) налогоплательщику в нарушение установленных требований.

Субъектом ответственности за данное правонарушение может быть только банк. Объективная сторона может проявляться только в действии по открытию счёта налогоплательщику.

Иным образом решается вопрос об ответственности банка при наличии у него решения налогового органа о приостановлении операций по счетам. В данном случае банк обязан проверить соответствие его формальных признаков действующему законодательству, а только потом принять к собственному“производству”. 2. Нарушение банком срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора. Указанное нарушение банком установленного срока исполнения поручения налогоплательщика (плательщика сбора) или налогового агента о перечислении налога или сбора состоит в просрочке исполнения и влечет взыскание пеней. При этом, возможна ситуация, когда банк, с целью ненадлежащего использования средств клиента, совершает действия по созданию ситуации отсутствия денежных средств на счете налогоплательщика, в отношении которого в соответствии со статьей 46 НК РФ в банке находится инкассовое поручение налогового органа, что также наказуемо по НК РФ.

Нарушение, за которое наступает ответственность по ст. 133 НК РФ, выражается в неисполнении платёжного поручения клиента о перечислении налога в бюджет в установленный ст. 60 НК срок, т. е. не позднее одного операционного дня после поступления платёжного поручение налогоплательщика в банк при наличии достаточного остатка денежных средств на счёте либо при внесении денежных средств при уплате налога в виде наличной валюты. Данное правонарушение является длящимся, т. к. банк считается совершающим его в течение всего времени задержки платежа начиная со следующего дня после истечения срока исполнения обязанности по перечислению суммы налога в бюджеты. Субъектом может являться только банк. Объективная сторона выражается в бездействии.

Рассматривая состав правонарушения, закреплённый п. 2 ст. 133 НК РФ необходимо определить ситуацию, при которой возможно возложение ответственности на банк. Субъективная сторона в виде умысла будет иметь место в данном случае (хотя закон на что прямо не указывает). Между тем, формулировка“совершение действий по созданию ситуации”косвенно свидетельствует о том, что противоправными могут быть признаны только те действия банка, совершая которые банк преследовал цель создать ситуацию отсутствия денежных средств на счёте клиента. На практике банк может быть субъектом ответственности тогда, когда он состоит с налогоплательщиком (налоговым агентом) в отношениях банковского счёта (не ссудного или депозитного). В то же время, суммы кредитов, выданных банком налогоплательщику, при их возврате должны зачисляться на ссудный счёт и переноситься на расчётный счёт. В противном случае расчётный счёт теряет своё значение инструмента контроля за хозяйственной деятельностью налогоплательщика и любые действия налоговых органов по отношению к денежным средства налогоплательщика (в т. ч. инкассовые поручения) окажутся в правовом вакууме.

Суммируя вышесказанное, в качестве примера совершения банком действий по созданию ситуации отсутствия денежных средств на счёте налогоплательщика или налогового агента можно рассматривать незачисление (несвоевременное зачисление) банком на счёт клиента денежных средств, поступивших в его пользу от третьих лиц, установленное в ходе проверки деятельности банка.

Данное правонарушение проявляется в двух аспектах: с одной стороны – в действии по незачислению средств и помещению их на иные счета, а с другой – в бездействии по их зачислению на счёт налогоплательщика. 3. Неисполнение банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика или налогового агента.

Данное нарушение характеризуется исполнением банком, при наличии у него решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика или налогового агента их поручения на перечисление средств другому лицу, не связанного с исполнением требования, имеющего в соответствии с законодательством Российской Федерации преимущество в очередности исполнения перед требованием налогового органа об уплате причитающихся сумм налога или сбора.

Как видно из текста ст. 133 НК РФ, предусмотренное ею правонарушение может быть совершено банком лишь в условиях применения налоговым органов к его клиенту меры обеспечения им обязанности по уплате налога (сбора) в виде приостановления расходных операций по счёту налогоплательщика или налогового агента, необходимой предпосылкой является наличие у него решения налогового органа о приостановлении операций по счетам.

Для квалификации состава данного правонарушения необходимо установить, кроме указанного выше: А) факт исполнения поручения налогоплательщика или налогового агента о перечислениии денежных средств третьему лицу; б) платёж не должен быть связан с исполнением требования, имеющего преимущественное значение в очерёдности исполнения перед требование налогового органа об уплате налога или сбора.

Субъективная сторона правонарушения может выражаться в умысле либо неосторожности.

    4. Неисполнение банком решения о взыскании налога.

Действия банка повлекшие неисполнение банком в установленный НК РФ срок инкассового поручения (распоряжения) налогового органа о перечислении со счета налогоплательщика или налогового агента при наличии на нем достаточных денежных средств для уплаты суммы налога, включая пеню.

Данное правонарушение состоит в просрочке исполнении банком полученного им инкассового поручения или решения налогового органа о перечислении с расчётного счёта налогоплательщика или налогового агента средств для уплаты налога и/или пени. Предпосылками для этого является установление факта получения банком инкассового поручения или решения налогового органа; факта наличия на момент кассового исполнения достаточных денежных средств на счёте; факта нарушения срока исполнения банком. Срок исполнения, при этом, установлен п. 2 ст. 60 НК РФ равным не более чем одному операционному дню, следующему за днём получения поручения или решения, если иное не установлено НК РФ.

Объективная сторона данного правонарушения может заключаться в бездействии и носит длительный характер, т. к. со дня истечения срока для исполнения банк считается просрочившим.

5. Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов -невыполнение налоговым агентом возложенных на него законодательством о налогах и сборах обязанностей по удержанию с налогоплательщика и (или) перечислению в бюджет удержанных сумм налогов.

Применительно к банку, когда последний выступает в качестве налогового агента в соответствии со ст. 24 НК РФ и иными (например при исчислении сумм подоходного налога и их уплате с выплачиваемых банком клиенту процентов по вкладу), ответственность за совершение данного правонарушения может быть на него возложена тогда, когда: а) на него возложена такая обязанность законом либо договором с налогоплательщиком; б) в момент совершения правонарушения существовала объективная для банка возможность удержать и/или перечислить в бюджет уже удержанные суммы налогов; в) обязанность не была исполнена по причинам, зависящим от банка; г) налог был удержан, но не полностью либо с нарушением срока перечисления.

Объективная сторона указанного правонарушения может проявляться и в действии и в бездействии. Субъективная сторона– как умысел, так и неосторожность. 6. Несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест -несоблюдение налогоплательщиком или налоговым агентом установленного НК РФ порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест.

Состав данного правонарушения может быть применим к банку в тогда, когда он является налоговым агентом налогоплательщика и у него во владении находится имущество налогоплательщика, на которое наложен арест. Состав данного правонарушения уже был рассмотрен в настоящем разделе, поэтому автор исследования не видит необходимости в его повторном рассмотрении. 7. Непредставление налоговому органу сведений о налогоплательщике -непредставление налоговому органу сведений о налогоплательщике, выразившееся в отказе организации предоставить имеющиеся у нее документы, предусмотренные НК РФ, со сведениями о налогоплательщике по запросу налогового органа, проводящего налоговую проверку, а равно иное уклонение от предоставления таких документов либо предоставление документов с заведомо недостоверными сведениями либо если указанные деяния были совершены физическим лицом.

Анализ содержания ст. 126 НК РФ позволяет указать на тех лиц, которые могут являться субъектами ответственности за данное правонарушение. Ими могут быть как организации, так и физические лица (по п. 2 статьи), не являющиеся налогоплательщиками (в отношении последних именно проводится налоговая проверка, повлекшая необходимость получения документов со сведениями о налогоплательщике). Однако, речь об ответственности может идти лишь тогда, когда лицо, получившее запрос налогового органа, проводящего проверку налогоплательщика, имеет, но не предоставляет истребуемые документы, что подлежит установлению для квалификации состава правонарушения. Объективная сторона данного правонарушения выражается наиболее в бездействии обязанного субъекта, хотя используемое понятие“отказ организации” в принципе может иметь значение активного типа. Однако, понятие “иное уклонение”может подразумевать совершение и активных волевых действий, равно как и представление документов с заведомо недостоверными сведениями (недоказуемо практически), что может изменять объективную сторону данного правонарушения. Субъективная сторона указанного правонарушения может выражаться в умысле (предоставление документов с заведомо ложными сведениями) либо в неосторожности.

Подводя итог вышесказанному, хочется отметить, что на момент написания настоящей работы какой-либо объективно сложившейся практики применения обозначенных статей НК РФ пока не сложилось, что послужило необходимостью теоретической разработки приведённых положений, которые могут иметь неточности, но в целом, носят значение для их выработки на практике с целью последующего внесения уточнений в НК РФ,

    Заключение

Как показывает анализ материалов настоящей работы, налоговое правоотношение, в том числе с участием коммерческого банка, носит многоуровневый характер (т. е. включает в себя правоотношения по установлению налогов и сборов, по их введению в действие, по взиманию, по проверке налоговой отчётности и налоговому контролю, по привлечению к ответственности за совершение налогового правонарушения; в реализации указанных правоотношений участвуют многочисленные участники налогового правоотношения) и предопределяется содержанием действий субъектного состава его участников в соотнесении с волей сторон и императивным содержанием действующего законодательства РФ. При этом, налоговое правоотношение, как и любое другое общественное отношение, урегулированное нормами права, имеет единые базовые составляющие его структуры (стороны, объект, содержание). При этом, большое значение для характеристики налогового правоотношения имеют юридические факты– основания возникновения, изменения и/или прекращения правоотношений –которые в сфере налогового правоотношения могут носить характер событий, действий; юридические факты в указанной сфере имеют сложный, комплексный характер, т. е. возникновение каждого конкретного налогового правоотношения может быть обусловлена наличием нескольких условий, как совокупности фактов. Рассмотренный в работе теоретико-практический материал позволяет сделать вывод о том, что коммерческий банк в РФ может участвовать в налоговом правоотношении в нескольких правовых формах, и в том числе в качестве плательщика налогов и/или сборов, что было показано на примере налога на прибыль; субъекта–способствующего реализации прав плательщика налогов и/или сборов: налогового агента, законного или уполномоченного представителя налогоплательщика; также банк правомочен и обязан производить кассовое исполнение бюджетов разных уровней в части удержания и перечисления сумм налогов и сборов. Так, установлено, что банки обязаны исполнять поручение налогоплательщика, налогового агента или иного обязанного лица на перечисление налога (далее поручение) в соответствующие бюджеты (внебюджетные фонды), а также решение налогового органа о взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика или иного обязанного лица в порядке очередности, установленной гражданским законодательством. Очерёдность установлена ст. 854 ГК РФ и зависит от наличия денежных средств на счёте соответствующего лица. Характерно также и то, что банк несет как гражданско-правовую ответственность, согласно ст. 395, 856 ГК РФ, за ненадлежащее совершение операций по счету, так и финансово-правовую, в порядке ст. 60 НК РФ и иных статей НК РФ. К банку могут быть применены и меры иного характера, заключающиеся в возможности лишения банка лицензии на осуществление банковской деятельности, производимое ЦБ РФ по ходатайству налогового органа в связи с неоднократным нарушением обязанностей, связанных с исполнением поручений на перечисление налогов и сборов и решений об их взыскании.

При этом, деятельность коммерческого банка в каждой конкретной вышеназванной сфере регулируется, на настоящий день, различными нормативно-правовыми актами. Данное обстоятельство кажется автору исследования неверным и подлежит реформированию с учётом той системообразующей роли, которую коммерческие банки выполняют в структуре российского. В этой связи, кажется целесообразным принятие кодифицированного акта законодательства, например Банковского кодекса, который был бы посвящён всем аспектам деятельности банка, при чём не только в сфере налогового правоотношения, но и во всех других, где коммерческий банк выступает в правоотношениях как от своего имени, так и от имени третьих лиц. В тесной связи с законодательной регламентации деятельности коммерческих банков состоит вопрос о финансово-правовой ответственности и вине банка за совершение налоговых правонарушений. Так в соответствии с п. 6 ст. 108 НК РФ каждый налогоплательщик считается невиновным в совершении налогового правонарушения до тех пор, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда, что создаёт неустранимые препятствия для реализации полномочий налоговых органов на привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (ст. 110 НК РФ). Ключевую роль в данном случае играет то, что признавая субъективным основанием ответственности за налоговое правонарушение вину налогоплательщика законодатель одновременно предписывает считать его невиновным до того момента, пока вина налогоплательщика не будет установлена вступившим в законную силу решением суда. Поэтому, за исключением случая признания налогоплательщиком своей вины, налоговый орган не сможет вынести решение о привлечении его к ответственности, т. к. последний будет считаться невиновным. В свою очередь, налоговый орган может обратиться в суд с исковым заявлением о взыскании с лица, привлекаемого к ответственности, налоговых санкций только после вынесения решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения. Налицо видна коллизия норм права, исключающая возможность вынесения подобного решения в отношении невиновного налогоплательщика, что препятствует реализации полномочий государственного органа на обращение в суд. По всей видимости, устранению указанного противоречия правовых норм будет служить внесение соответствующих изменений в НК РФ.

Вместе с тем, анализ действующего законодательства позволил выделить (условно) две группы правонарушений, за которые банк может понести ответственность: 1. Правонарушения, связанные с деятельностью банка, как хозяйствующего субъекта - стороны налоговых правоотношений. Данная группа правонарушений также условно (для целей настоящего исследования) разделяется на две подгруппы: #1: Правонарушения, касающиеся создания надлежащих условий для исчисления и уплаты налогов и/или сборов;

#2: Правонарушения, касающиеся учёта объектов налогообложения, вытекающие из хозяйственной деятельности банка.

2. Правонарушения, связанные с совершением действий, обусловленных опосредующей ролью банка в отношениях государства и налогоплательщика.

Каждая из подгрупп групп указанных правонарушений имеет свои разновидности и конкретный состав правонарушения, санкции. Последние в статьях НК РФ закреплены в виде штрафов. В отдельных случаях сумма штрафа рассчитывается исходя из процентного соотношения к сумме заниженного дохода, либо к сумме неполученного бюджетом; в других случаях размер штрафа имеет строго определённый размер и устанавливается в качестве конкретной денежной сумме, подлежащей уплате или взысканию с лица, совершившего налоговое правонарушение. С учётом изложенного, кажется прогрессивным нововведением установление такой системы штрафов, которая позволит учитывать степень вины налогоплательщика, его материальное положение, индивидуализировать и ввести соразмерность наказания степени общественной опасности правонарушения, и иные заслуживающие внимания обстоятельства совершения налогового правонарушения. Стоит однако заметить, что порядок наложения штрафов за совершение налоговых правонарушений должен быть максимально строго регламентирован.

С учётом изложенного выше автор настоящей работы считает, что появление НК РФ –объективно необходимая и прогрессивная реальность, способствующая систематизации и более полному регламентированию сферы налоговых и тесно с ними связанных отношений, которая должна действовать как системообразующий фактор деятельности государства, а не как инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права частной собственности. Как показывает анализ норм НК РФ, его содержание подлежит уточнению с целью более полного соответствия объективным общественным процессам, соблюдения и защиты прав налогоплательщиков и плательщиков сборов.

    Список использованной литературы.

Конституция Российской Федерации (с изменениями от 10 февраля 1996 года) Конституция Российской Федерации от 12. 12. 93 N б/н. Российская газета. -№197. 1993, 25 декабря.

Гражданский кодекс РФ. Часть 1. Собрание законодательства РФ. -№32. -1994г. Гражданский кодекс РФ. Часть 2. Собрание законодательства РФ. - №5. 29. 01. 1996г.

Бюджетный кодекс РФ. Собрание законодательства РФ. -№31. -03. 08. 98г. Налоговый кодекс РФ. Часть первая. Федеральный закон от 31. 07. 1998 №146-ФЗ. Собрание законодательства РФ. - №31. - 03. 08. 98г.

Федеральный закон от 31. 07. 1998 №147-ФЗ “О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской федерации”. Собрание законодательства РФ. -№31. - 03. 08. 98г. Закон РСФСР №943-1 от 21. 03. 91г. "О Государственной налоговой службе РСФСР"// Российская газета. -1991. -20 апреля. Закон РФ от 27. 12. 91г. "Об основах налоговой системы в Российской Федерации"// Российская газета. - №56. -1992. -10 марта. Закон РФ №5238-1 от 24. 06. 93г. "О федеральных органах налоговой полиции". //Российская газета. -№134. - 1993. -15 июля.

Закон РФ от 27. 12. 91 №2116-1 “О налоге на прибыль предприятий и организаций”. //Российская газета. - 1992. -5 марта. Закон РФ от 06. 12. 91 №1992-1 “О налоге на добавленную стоимость”. //Российская газета. - 1991. -24 декабря. Закон РФ “О налоге на операции с ценными бумагами” от 12. 12. 91 №2024-1. //Российская газета. - №58. - 1992. - 12 марта. О банках и банковской деятельности в РСФСР (в редакции Федерального закона от 3 февраля 1996года N 17-ФЗ) (с изменениями на 8 октября 1998 года) Закон Российской Федерации от 2. 12. 90 N 395-1; Постановление Верховного Совета Российской Федерации от 2. 12. 90 N 396-1//Российская газета. - 1990. -11 декабря. ФЗ “О центральном банке Российской Федерации (Банке России)” от 02. 12. 90г. №394-1// Российская газета. -1990. -11 декабря. Постановление Конституционного суда РФ от 12. 10. 1998г. №24-П “По делу о проверке конституционности пункта 3 статьи 11 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 года "Об основах налоговой системы в Российской Федерации”//Российская газета. - №199. -1998. -10 октября.

Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 17. 12. 1996 г. №20-П“По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 года "О федеральных органах налоговой полиции".

Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 23 декабря 1997 года N 21-П“По делу о проверке конституционности пункта 2 статьи 855 Гражданского кодекса Российской Федерации и части шестой статьи 15 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации"//Российская газета, .-№2, . 1998. - 6 января.

О порядке регулирования деятельности банков (с изменениями на 25 января 1999 года) Инструкция Центрального банка Российской Федерации от 1. 10. 97 N 1. Вестник банка России. - №66, .-16. 10. 97г.

Алексеев С. С. Проблемы теории права. Свердловск. 1972. Т. 1. Алексеев С. С. Общая теория права. М. , 1981.

Арутюнян Т. Р. Совершенствование правового регулирования банков и банковской деятельности в РФ: Автореф... .. канд. юрид. наук. -М. , 1997.

Алёхин А. П. Козлов Ю. М. Административное право РФ. М. , 1995. Ч. 1. Гуреев В. И. Налоговое право. М. , 1995.

Грачёва Е. Ю. , Соколова Э. Д. Финансовое право России. М. ,1996. Гражданское право. Санкт-Петербург. 1996. Ч. 1.

Гражданское право. Ч. 1. Уч-к/Под ред. Ю. К. Толстого, А. П. Сергеева. М. , 1996. Исаков В. Б. Фактический состав в механизме правового регулирования. Саратов. 1980.

Исааков В. Б. Юридические факты в советском праве. М. , 1984. Карасёва М. В. “Финансовые правоотношения” учебное пособие. (г. Воронеж) 1997г. Карасёва М. В. “Проект налогового кодекса РФ и новые явления в праве”// Хозяйство и право. - 1997. - №4. Курбатов А. Вопросы применения финансовой ответственности за нарушение налогового законодательства. По материалам судебно-арбитражной практики//Хозяйство и право. - 1995. -№1.

Комментарий к ГК РФ, части первой (постатейный). Под ред проф. О. Н. Садикова – М. , 1997. Комментарий к ГК РФ, части второй (постатейный). Под ред проф. О. Н. Садикова . М. , 1997.

Краснояружский С. Г. Индивидуальное правовое регулирование//Государство и право. - 1993. - №7.

Кононов О. Ю. , Макдональд Дж. Правовая терминология НК РФ//Ваш налоговый адвокат. М. , 1998. - Вып. 4(6).

Малиновская В. М. Ответственность за нарушение таможенного законодетельства РФ (финансово-правовые аспекты). Автореф. Дисс… канд. юрид. наук. - М..., 1997. Мицкевич В. А. Теория государства и права. -Курс лекций. Т. 2.

НК РФ. Часть первая: постатейный комментарий/Под общей ред. В. И. Слома. -М. :Издательство“Статут”, 1999.

Пепеляев С. Г. “К вопросу о налоговом законодательстве и налоговых отношениях”// Налоговый Вестник. - 1997. -№5. Пепеляев С. Г. Как определить объект налогобложения//Ваш налоговый адвокат: Советы юристов. М. , 1997. Вып. 1.

Пепеляев С. Г. Актуальные проблемы исчисления и взимания подоходного налога//Ваш налоговый адвокат: Советы юристов. М. , 1997. -Вып. 6.

Попов В. В. Банки как субъекты налогового права. Авторефт. Дисс. …канд. юрид. наук. - Саратов, 1998.

Поляк А. А. Налогообложение кредитных организаций (практические вопросы). Автореферат. - М. , 1998.

    Протасов В. Н. Правоотношение как система. -М. , 1991.

Синюгин В. Ю. О некоторых вопросах финансово-правового регулирования выпуска и обращения государственных ценных бумаг//Правоведение. - 1995. - №6. Старилов Ю. Н. Нарушение налогового законоадетльства и юридическая ответственность. - Воронеж. - 1995.

Святская А. А. “Переход обязанности по уплате налогов и сборов при реорганизации юридических лиц”//Консультант. - 1999, .-№7.

    Советское финансовое право. М. , 1987.
    Советское финансовое право. М. , 1982.
    Советсткое административное право. М. , 1985.

Сборник постановлений Пленума Высшего арбитражного суда РФ (1992-1998)//Под ред Большовой А. К. М. , 1999.

Теория государства и права. Курс лекций//Под ред. Н. И. Матузова и А. В. Малько. -М. :Юрист. -1997.

Тосунян Г. А. , Викулин А. Ю. Предмет и метод банковского права//Государство и право. - 1998. -№9.

Тархов В. А. Гражданские права и ответственность. -Уфа, 1996. Теория государства и права. - Курс лекций. М. , 1995. Т. 1.

    Теория государства и права. -Курс лекций. М. , 1995. Т. 2.

Химичева Н. И. Субъекты советского бюджетного права. -Саратов. -1979. Халфина Р. О. Общее учение о правоотношении. - М. , 1974.

Шафир М. А. Компетенция СССР и союзной республики. - М. , 1968. Шевелёва Н. А. О понятии налога в российском законодательстве//Правоведение. -1994. -№5-6.

Шаталов С. Д. После принятия Налогового кодекса выйграют все: работники, работодатели, налоговики// Налоговый Вестник, .-1997. -№11.

Шубин Д. А. Требование об уплате налога или сбора//Ваш налоговый адвокат М. ,1998. - Вып. 4(6).

Шариков С. И. Правовые последствия ошибок налоговых органов, допущенных при проведении проверок//Ваш налоговый адвокат. 1998. Вып. 4(6). Д. М. Щекин Презумпция невиновности налогоплательщика по Налоговому Кодексу РФ//Консультант. - 1999, .-№3.

Щекин Д. М. Презумпция невиновности налогоплательщика//Ваш налоговый адвокат. М. , 1998. Вып. 4(6).

Юстус О. И. Финансово-правовая ответственность налогоплательщиков-организацийий. Автореф. Дисс…. канд. юрид. наук. - Саратов, 1997.

Ямпольская Ц. А. Субъекты советсткого административного права. Автореф. дисс. …д-ра юрид. наук. -М. , 1958. Т. 1.

    Приложение №1.

Ниже приведен пример расчета налога от фактической прибыли за квартал. До начала квартала банк представляет в налоговую инспекцию справку о предполагаемой прибыли на текущий квартал.

1. Сумма прибыли, исчисленная исходя из планового объема реализации продукции(работ, услуг) и внереализационных доходов и расходов (тыс. руб. ) 2000

    2. Установленная ставка налога на прибыль
    всего(%) 38
    в том числе

а) в федеральный бюджет 11 б) в бюджеты республик РФ, краев и областей 27 3. Сумма налога на прибыль, исчисленного исходя из

    предполагаемой прибыли
    всего ( тыс. руб. ) 760
    в том числе

а) в федеральный бюджет ( тыс. руб. ) 220 б) в бюджеты республик РФ, краев и областей

    (тыс. руб. ) 540

Уплата авансовых платежей производится не позднее 15 числа каждого месяца равными долями в размере одной трети квартальной суммы налога всеми налогоплательщиками.

    Расчет налога от фактической прибыли за квартал.
    №
    п/п
    Показатели
    Данные налог. -ка
    1.
    Валовая прибыль - всего
    2100000
    2.

Из валовой прибыли, подлежащей налогообложению исключаются: А) рентные платежи;

Б) доходы, полученные по акциям, облигациям и др. цен. бумагам; В) сумма разницы между выручкой и расходами, включая расходы на оплату труда, от услуг казино и иного игорного бизнеса, проката видео- и аудиокассет и запись на них;

    Д) прибыль от посреднических операций;
    Е) прибыль от страховой деятельности;
    Ж) прибыль от осуществления банковских операций и сделок;

З) прибыль от производства произведенной с/х и охотохозяйственной продукции; И) положительные курсовые разницы, образовавшиеся в результате изменения курса рубля.

    Итого по п. 2
    3.

Сумма отчислений в резервные фонды( не более 50% налогооблагаемой прибыли)

    4.
    Льготы по налогу на прибыль
    5.
    Налогооблагаемая прибыль(стр. 1-стр. 2-стр. 3)
    2100000
    6.
    Ставка налога на прибыль
    Всего ( % )
    В том числе:
    А) в федеральный бюджет
    Б) в бюджеты республик РФ, краев и рбластей
    38
    11
    27
    7.
    Сумма налога на прибыль
    Всего
    В том числе:
    А) в федеральный бюджет
    Б) в бюджеты республик РФ, краев и областей
    798000
    231000
    567000
    8.
    Сумма арендной платы
    9.
    Причитается и бюджет налога на прибыль
    Всего ( стр. 7-стр. 8)
    В том числе:
    А) в федеральный бюджет
    Б) в бюджеты республик РФ, краев и областей
    798000
    231000
    567000
    10.
    Начислено в бюджет налога на прибыль
    всего
    760000

Страницы: 1, 2