Налог для сельхозпроизводителей

Налог для сельхозпроизводителей

34

2. Уплата ЕСХН сельскохозяйственными товаропроизводителями

2.1 Условия перехода на ЕСХН

Предприятия, рабочий цикл которых включает производство и переработку сельхозпродукции, имеют право выбора между несколькими режимами налогообложения: традиционная система, «упрощенка» и отраслевой спецрежим, предусматривающий уплату единого сельскохозяйственного налога (ЕСХН). В одном из номеров журнала уже поднималась тема уплаты налогов сельхозпроизводителями, находящимися на общем режиме Денисова М.О. "Как стать сельхозпроизводителем и сэкономить на налоге на прибыль?", 2008, N 5.. Сегодня мы поговорим об особенностях и новшествах уплаты ЕСХН для сельхозпроизводителей, начиная с перехода на спецрежим и заканчивая расчетом налоговой базы и начислением к уплате в бюджет единого налога.

Система налогообложения в виде уплаты ЕСХН применяется организациями, являющимися согласно нормам гл. 26.1 НК РФ сельскохозяйственными товаропроизводителями. К ним относятся (ст. 346.2 НК РФ):

- организации, производящие, перерабатывающие (имеется в виду первичная и последующая промышленная переработка) и реализующие сельскохозяйственную продукцию;

- сельскохозяйственные потребительские кооперативы (перерабатывающие, сбытовые (торговые), снабженческие, садоводческие, огороднические, животноводческие);

- градо- и поселкообразующие российские рыбохозяйственные организации.

Не вправе воспользоваться преимуществами спецрежима сельхозпроизводители, имеющие филиалы и представительства. В то же время те, кто имеет обособленные подразделения, вправе уплачивать ЕСХН Письмо Минфина России от 04.09.2007 N 03-11-04/1/20.. Для признания сельхозпроизводителей плательщиками единого налога установлен ряд условий, основное из которых заключается в том, что не менее 70% всех доходов от реализации должны быть получены от продажи сельхозпродукции.

В целях гл. 26.1 НК РФ к сельхозпродукции относится продукция растениеводства, сельского и лесного хозяйства, животноводства (в том числе полученная в результате выращивания и доращивания рыб и других водных биологических ресурсов). Из перечисленных групп конкретные виды сельхозпродукции определяются согласно Общероссийскому классификатору продукции, на основании которого Правительством РФ утверждены два перечня. В одном из них поименована сельскохозяйственная продукция (по соответствующим кодам Классификатора), в другом - продукция первичной переработки, которая является сырьем для многих предприятий пищевой промышленности.

Спецрежим в виде ЕСХН выгоден налогоплательщику, порядок расчета единого налога проще по сравнению с правилами исчисления налога на прибыль, который спецрежимники не уплачивают. Со следующего года Законом №155-ФЗ в это правило внесено исключение, согласно которому в отношении доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным п. п. 3, 4 ст. 284 НК РФ, спецрежимники не освобождаются от уплаты налога на прибыль. Речь идет о доходах, полученных в виде дивидендов, облагаемых по ставкам 0%, 9% и 15% (п. 3 ст. 284 НК РФ), и о доходах от операций с отдельными видами долговых обязательств, облагаемых по ставкам 15%, 9% и 0%, размер которых зависит от категории ценных бумаг (п. 4 ст. 284 НК РФ). Названные доходы с 2009 г. не будут облагаться ЕСХН, у организаций они будут облагаться налогом на прибыль, соответствующая поправка внесена также Законом №155-ФЗ в нормы п. 1 ст. 346.5 НК РФ.

Кроме «прибыльного» налога, уплата единого налога освобождает сельхозпроизводителя от уплаты НДС (за исключением налога, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, и налога, уплачиваемого по договору простого товарищества), ЕСН и налога на имущество (п. 3 ст. 346.1 НК РФ). Иные налоги и сборы уплачиваются сельхозпроизводителями в соответствии с нормами Налогового кодекса. При этом организации, занятые в производстве сельскохозяйственной продукции, отвечающие критериям, указанным в п. 2 ст. 346.2 НК РФ, при уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование вправе использовать пониженные ставки (10,3% вместо 14% до 280 тыс. руб.), предусмотренные пп. 2 п. 2 ст. 22 Закона об обязательном пенсионном страховании. Письмо Минфина России от 24.04.2008 N 03-11-04/1/8.

Переход на ЕСХН и возврат на иные режимы осуществляются в добровольном порядке. Чтобы перейти на спецрежим, организации следует рассчитать долю доходов, полученных от реализации сельхозпродукции за календарный год, предшествующий году подачи заявления на переход на уплату ЕСХН (с 20 октября по 20 декабря). За указанный период доля доходов должна быть не менее 70%, что позволит в следующем году перейти на ЕСХН. Для вновь созданной организации в качестве расчетного периода следует взять последний отчетный период либо по налогу на прибыль (для общего режима), либо по единому налогу (для «упрощенки»). Данное ограничение по объему дохода от реализации произведенной сельхозпродукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную из сельхозсырья собственного производства, определяется исходя из всех осуществляемых организацией видов деятельности.

Организация, перешедшая на уплату ЕСХН, не вправе до окончания года перейти на иные режимы налогообложения (п. 3 ст. 346.3 НК РФ). Если же утрачено право на применение спецрежима в результате снижения доли доходов от реализации сельхозпродукции и продуктов ее переработки, налогоплательщику следует произвести перерасчет обязательств по всем налогам, уплачиваемым на общем режиме. При этом доначисляются только налоги, пени и штрафы не уплачиваются (п. 4 ст. 346.3 НК РФ).

Переход на ЕСХН с общего режима. В такой ситуации, если сельхозпроизводитель применял при расчете налога на прибыль метод начисления, ему нужно:

а) в части доходов:

- включить в базу по ЕСХН денежные средства, полученные в оплату по договорам, исполнение которых происходит после перехода плательщика на спецрежим;

- исключить из базы по ЕСХН суммы, полученные после перехода на спецрежим, если они были включены в доходы при исчислении налога на прибыль;

б) в части расходов:

- уменьшить налоговую базу по ЕСХН на дату осуществления расходов, если их оплата была осуществлена до перехода на спецрежим, либо на дату оплаты расходов, если оплата была осуществлена после перехода организации на спецрежим;

- не учитывать при исчислении ЕСХН денежные средства, уплаченные после перехода на уплату единого налога, если до перехода на спецрежим такие расходы были учтены при исчислении налога на прибыль организаций;

- уменьшить налоговую базу по ЕСХН в отчетном (налоговом) периоде изготовления готовой продукции на материальные расходы и на расходы по оплате труда, относящиеся к незавершенному производству, сформированному на дату перехода на спецрежим.

Суммы НДС, принятые к вычету сельхозпроизводителями, применявшими общий режим, при переходе на уплату единого сельскохозяйственного налога восстановлению не подлежат (п. 8 ст. 346.3 НК РФ), что выгоднее по сравнению с переходом на «упрощенку», когда налогоплательщику нужно восстановить и уплатить в бюджет суммы НДС, ранее предъявленные к вычету на общем режиме (пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). Васильева М. Налогоплательщики // "Экономико-правовой бюллетень", N 4, апрель 2009 г.

При переходе организации на уплату ЕСХН в налоговом учете отражается остаточная стоимость приобретенных (сооруженных, изготовленных) ОС и НМА, оплаченных до применения спецрежима. Остаточная стоимость определяется как разница между ценой приобретения (сооружения, изготовления, создания самой организацией) ОС и НМА и суммой начисленной по ним амортизации по правилам гл. 25 НК РФ (если применялся общий режим) или по правилам п. 3 ст. 346.25 НК РФ (если применялась «упрощенка»). Расчет нужен для того, чтобы учесть остаточную стоимость в дальнейшем при исчислении ЕСХН по правилам п. 4 ст. 346.5 НК РФ, на которых мы остановимся позже.

Обратный переход с ЕСХН на общий режим гораздо проще. В этом случае бывшим плательщикам единого налога следует признать в составе облагаемых налогом на прибыль доходов выручку от реализации товаров (работ, услуг), оплата которых не произведена в момент применения спецрежима. Также следует включить в состав уменьшающих прибыль расходов затраты на приобретение товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были оплачены в период применения спецрежима и не были учтены при расчете единого налога. Указанные доходы и расходы учитываются при налогообложении в том месяце, в котором организация перешла на общий режим налогообложения с применением метода начислений (п. 7.1 ст. 346.6 НК РФ). Суммы НДС, которые были предъявлены поставщиками и учтены в уменьшающих ЕСХН расходах, при переходе на общий режим вычету соответственно не подлежат (п. 8 ст. 346.3 НК РФ).

Переход на ЕСХН с «упрощенки». Для сельхозпроизводителей такой переход не прописан в ст. 346.6 НК РФ, однако сложностей не должно возникнуть. При обоих спецрежимах применяется один и тот же кассовый метод учета доходов и расходов. Организации, переходящей с УСНО на уплату ЕСХН, следует учесть в налоговой базе суммы доходов и расходов, которые были осуществлены до смены режима, а оплачены после указанного момента. Доходы и расходы при переходе на ЕСХН учитываются в период поступления (оплаты), на что указано в Письме Минфина России от 18.02.2008 №03-11-05/35.

2.2 Объект налогообложения и налоговая база по ЕСХН

Плательщикам единого налога не предоставлен выбор объекта налогообложения, им признаются доходы, уменьшенные на величину расходов. При этом как доходы, так и расходы включаются в налоговую базу нарастающим итогом с начала налогового периода (п. 4 ст. 346.6 НК РФ). Исходя из денежного выражения доходов, уменьшенных на величину расходов, определяется налоговая база (п. 1 ст. 346.6 НК РФ). Уплата ЕСХН не освобождает организацию от ведения бухгалтерского учета, на основании данных которого и с учетом положений гл. 26.1 НК РФ организуется налоговый учет показателей (доходов и расходов), необходимых для исчисления налоговой базы и суммы сельхозналога.

Учет и признание доходов сельхозпроизводителя. При расчете единого налога учитываются как доходы от реализации, так и внереализационные доходы (п. 1 ст. 346.5 НК РФ). При этом исключаются доходы, перечисленные в ст. 251 НК РФ, а также доходы в виде дивидендов, налогообложение которых производится налоговым агентом по правилам ст. ст. 214, 275 НК РФ.

Плательщики единого налога применяют кассовый метод признания доходов, при котором датой их получения признается день поступления денежных средств на расчетный счет или в кассу предприятия (п. 5 ст. 346.5 НК РФ). Доходы, полученные в натуральной форме, учитываются при определении налоговой базы исходя из цены договора с учетом рыночных цен (п. 3 ст. 346.6 НК РФ). Если используется вексель, то датой получения доходов следует считать момент оплаты векселя или день передачи указанного векселя по индоссаменту третьему лицу (пп. 1 п. 5 ст. 346.5 НК РФ). Доходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу ЦБ РФ, установленному на дату получения доходов. Такое же правило закреплено в п. 2 ст. 346.6 НК РФ для расходов, выраженных в иностранной валюте. Кроме этого, к расходам установлен еще ряд требований. Прежде всего, плательщик ЕСХН может уменьшить доходы только на те расходы, которые поименованы в ст. 346.5 НК РФ.

Учет расходов сельхозпроизводителяю. Перечень расходов плательщика ЕСХН периодически расширяется законодателем, в него в настоящий момент включены многие из возможных расходов сельхозпроизводителя. Все расходы сельхозпроизводителя, уплачивающего ЕСХН, учитываются при налогообложении при условии, что они документально подтверждены и экономически обоснованы (п. 3 ст. 346.5, п. 1 ст. 252 НК РФ). Не будем перечислять все расходы, а обратим внимание на те, которые в дополнение или в уточнение поименованных ст. 346.5 НК РФ затрат, по мнению чиновников, могут (или не могут) быть учтены при расчете ЕСХН. Начнем с тех расходов, которые можно будет учесть при налогообложении с 2009 г. согласно поправкам Закона №155-ФЗ, в частности:

- на выплату компенсаций, предусмотренных действующим законодательством (дополнительно к имеющимся расходам на оплату труда и пособий по временной нетрудоспособности) (пп. 6 п. 2 ст. 346.5 НК РФ);

- на обеспечение мер по технике безопасности, предусмотренных нормативными правовыми актами, связанные с содержанием помещений и инвентаря здравпунктов, находящихся непосредственно на территории организации (пп. 6.1 п. 2 ст. 346.5 НК РФ);

- на командировки, в том числе суточные и полевое довольствие (в действующей редакции пп. 6 п. 2 ст. 346.5 НК РФ они являются нормируемыми и принимаются к расчету ЕСХН в пределах норм, утверждаемых Правительством РФ);

- на приобретение права на заключение договора аренды земельных участков при условии заключения указанного договора аренды (в действующей редакции данного условия нет) (пп. 31 п. 2 ст. 346.5 НК РФ).

Затраты в виде технологических потерь для целей налогообложения, как в текущем, как и в следующем налоговом периоде, учитываются в размере фактически произведенных расходов, но не выше установленного налогоплательщиком норматива Письмо Минфина России от 25.12.2007 N 03-11-04/1/33.. Суммы НДС по приобретенным и оплаченным товарам (работам, услугам) могут быть учтены, если расходы на приобретение указанных товаров (работ, услуг) уменьшают налоговую базу по ЕСХН Письмо Минфина России от 19.03.2008 N 03-11-04/1/6..

Расходы, связанные с приобретением в собственность земельных участков сельхозназначения, учитываются при исчислении единого налога в полном объеме. Данные расходы организация вправе учитывать в составе расходов после их фактической оплаты равномерно в течение определенного ею срока, но не менее 7 лет Письмо Минфина России от 16.07.2008 N 03-11-04/1/14.. Такой же вывод чиновниками сделан в отношении права аренды земельных участков, расходы на приобретение данного права налогоплательщик может учесть равномерно при расчете единого налога Письмо Минфина России от 22.07.2008 N 03-11-04/1/15.. При определении налоговой базы можно учесть расходы на оплату услуг операторов связи, если приобретенные мобильные телефоны используются для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Не могут быть учтены при расчете ЕСХН:

- суммы налога на доходы физических лиц, удерживаемые из доходов работников;

- потери сырья и материалов сверх установленных норм естественной убыли;

- стоимость объектов незавершенного строительства, переданных организации в качестве вклада в уставный капитал в период применения спецрежима;

- сумма, уплаченная нотариусу сверх установленных тарифов.

Признание расходов при расчете ЕСХН. Расходы, как и доходы, при исчислении ЕСХН признаются по кассовому методу, то есть учитываются при налогообложении после фактической оплаты. Для отдельных расходов в пп. 2 п. 5 ст. 346.5 НК РФ установлены особенности их признания. Так, материальные расходы, а также расходы на оплату труда учитываются при определении налоговой базы в момент погашения задолженности (списание средств с расчетного счета, выплаты из кассы). Аналогичный порядок применяется в отношении оплаты процентов за пользование заемными средствами (включая банковские кредиты) и при оплате услуг третьих лиц и сторонних организаций.

При выдаче сельхозпроизводителем поставщику в оплату приобретаемых товаров (работ, услуг) собственного векселя расходы по приобретению указанных товаров (работ, услуг) признаются после оплаты указанного векселя. Если для оплаты используется вексель третьего лица, то расходы по приобретению товаров (работ, услуг) учитываются на дату передачи такого векселя. Расходы при оплате товаров (работ, услуг) ценными бумагами учитываются исходя из цены договора, но в размере, не превышающем суммы долгового обязательства, указанной в векселе.

Отдельный порядок установлен для признания расходов на приобретение (сооружение, изготовление), достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение ОС и для расходов на приобретение (создание) НМА. Напомним, в состав ОС и НМА включаются активы, которые признаются амортизируемым имуществом по правилам гл. 25 НК РФ с учетом положений гл. 26.1 НК РФ. Сергеева Т.Ю. Методы и схемы оптимизации налогообложения. Практическое пособие. - Система ГАРАНТ, 2009 г.

Расходы на приобретение (сооружение, изготовление) объектов ОС и приобретение (создание) НМА в период уплаты ЕСХН учитываются при налогообложении в полном объеме с момента ввода ОС в эксплуатацию (принятия на бухгалтерский учет НМА) независимо от срока полезного использования (СПИ) (пп. 1 п. 4 ст. 346.5 НК РФ).

Расходы на приобретение (сооружение, изготовление) объектов ОС и приобретение (создание) НМА, осуществленные до перехода на уплату ЕСХН, учитываются равномерно:

- в течение первого календарного года применения спецрежима (для объектов, имеющих СПИ до 3 лет включительно);

- в течение первого года использования режима налогообложения в виде ЕСХН - 50%, второго - 30%, третьего - 20% стоимости ОС или НМА (для объектов, имеющих СПИ от 3 до 15 лет включительно);

- в течение первых 10 лет применения спецрежима (для объектов, имеющих СПИ свыше 15 лет).

Определение СПИ рассматриваемых объектов ОС производится исходя из Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы. СПИ объектов ОС, не указанных в Классификации, устанавливаются исходя из технических условий или рекомендаций организаций-изготовителей. В отношении НМА Классификацией воспользоваться не удастся, их срок определяется по правилам п. 2 ст. 258 НК РФ. В течение налогового периода расходы на приобретение (сооружение, изготовление) объектов ОС и приобретение (создание) НМА принимаются равными долями и учитываются только по тем ОС и НМА, которые используются при осуществлении деятельности сельхозпроизводителя, с прибыли от которой уплачивается ЕСХН.

2.3 Порядок исчисления единого налога

Единый сельхозналог исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Налоговая ставка установлена в размере 6%, что существенно ниже по сравнению с «упрощенкой», где установлена ставка в 15% (при аналогичном объекте налогообложения). По итогам отчетного периода (полугодия) налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа по единому налогу. Во внимание принимается налоговая ставка и фактически полученные доходы, уменьшенные на величину расходов, рассчитанные нарастающим итогом с начала года. Уплата авансовых платежей производится не позднее 25 календарных дней с момента окончания отчетного периода (п. 2 ст. 346.9 НК РФ). Уплаченные авансовые платежи засчитываются в счет уплаты налога по итогам налогового периода. Единый сельхозналог перечисляется в бюджет по местонахождению организации не позднее срока подачи налоговой декларации (п. п. 4, 5 ст. 346.9 НК РФ).

Например, ООО «Переработчик», уплачивающее ЕСХН, по итогам полугодия 2008 г. получило выручку в размере 4 000 000 руб., расходы за отчетный период составили 3 000 000 руб. По итогам налогового периода доходы ООО «Переработчик» составили 10 000 000 руб., а расходы - 7 000 000 руб.

При исчислении авансового платежа налоговая база ООО «Переработчик» составит 1 000 000 руб. (4 000 000 - 3 000 000), а сумма самого платежа - 60 000 руб. (1 000 000 x 6%). За налоговый период база для исчисления налога будет равна 3 000 000 руб. (10 000 000 - 7 000 000), а сумма исчисленного налога - 180 000 руб. (3 000 000 x 6%). Организация произведет расчеты с бюджетом в два этапа: до 25.07.2008 уплатит 60 000 руб., оставшиеся 120 000 руб. будут перечислены до срока подачи налоговой декларации (31.03.2009).

В бухгалтерском учете ООО «Переработчик» будут сделаны следующие проводки:

В практическом примере рассмотрена ситуация, когда организация по итогам отчетного и налогового периода получила прибыль, но возможны и убытки. Если расходы превышают доходы по итогам отчетного периода, то авансовый платеж организацией не уплачивается, она отчитывается перед бюджетом по итогам налогового периода, по завершении которого возникла прибыль. Если убыток получен по итогам налогового периода, то обязанности по уплате ЕСХН у сельхозпроизводителя не возникает, при этом налогоплательщик может воспользоваться механизмом переноса данного убытка при расчете обязательств перед бюджетом в следующем налоговом периоде. Бехтерева Е.В. Новое в налоговом законодательстве. М.: "Юстицинформ", 2009 г.

2.4 Налоговый учет убытков

Плательщикам ЕСХН нормами п. 5 ст. 346.6 НК РФ предоставлено право уменьшить налоговую базу на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов. Убыток определяется с разницы превышения расходов над доходами, и уменьшить налоговую базу он может не более чем на 30%. Со следующего года данное ограничение будет отменено Законом №155-ФЗ, в то же время останется срок, на который может быть перенесен убыток, - не более 10 лет. Убыток, не перенесенный на следующий год, может быть перенесен (полностью или частично) на любой год из последующих 9 лет. Если убытки получены в нескольких налоговых периодах, то их перенос на будущие налоговые периоды производится в той очередности, в которой они были получены налогоплательщиком. Реорганизуемым предприятиям сможет пригодиться другая норма, согласно которой правопреемники вправе уменьшать налоговую базу на убытки, полученные предприятиями до их реорганизации. Перечисленные уточнения внесены Законом №155-ФЗ, и следовать им при переносе убытков можно будет со следующего года.

По-прежнему остаются неизменными нормы о том, что убыток, полученный при применении иных режимов, не учитывается при расчете ЕСХН, и наоборот, убыток, полученный при расчете ЕСХН, не принимается во внимание при переходе на иные режимы налогообложения. И еще: налогоплательщики обязаны хранить документы, подтверждающие размер полученного убытка и сумму, на которую была уменьшена налоговая база. Это позволит документально обосновать перед налоговиками правомерность уменьшения налоговой базы на сумму полученных организацией убытков.

К примеру, ООО «Магнат» имеет убыток за 2007 г. в размере 500 000 руб. по причине капитальных вложений в производство на начальном этапе деятельности. Предположим, что в 2008 г. доходы превысили расходы на 200 000 руб., а в 2009 - на 400 000 руб.

При исчислении ЕСХН в 2008 г. ООО «Магнат» сможет уменьшить налоговую базу на часть суммы убытка, которая не превосходит 30% от налоговой прибыли (60 000 руб.). На следующий 2009 г. организация сможет перенести большую часть убытка, при этом без ограничений уменьшив налоговую базу (400 000 руб.). В итоге после 2008 и 2009 гг. сумма оставшегося неперенесенного убытка составит 40 000 руб. (500 000 - 60 000 - 400 000). Ее можно будет учесть в следующих налоговых периодах в зависимости от разницы между доходами и расходами производителя.

С 2009 года согласно поправкам Закона №155-ФЗ плательщики ЕСХН будут обязаны представлять декларацию только по итогам налогового периода, в то время как в этом году налогоплательщики отчитываются по итогам отчетного и налогового периода. Налоговая декларация утверждена Приказом Минфина России от 28.03.2005 №50н. В него внесены изменения, исключающие упоминание об отчетном периоде из всех листов декларации, которая сдается только по итогам года - не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 2 ст. 346.10 НК РФ). Сергеева Т.Ю. Методы и схемы оптимизации налогообложения. Практическое пособие. - Система ГАРАНТ, 2009 г.

3. Изменения в налогообложении с 2009 года

Организации и индивидуальные предприниматели - плательщики ЕСХН с 2009 г. уплачивают соответственно налог на прибыль (НДФЛ) с доходов в виде дивидендов и процентов по ценным бумагам (абз. 1 и 4 п. 3 ст. 346.1) в порядке аналогичном описанному нами выше применительно к УСН.

Разрешен переход на ЕСХН организациям, имеющим филиалы и (или) представительства (из ст. 346.2 исключен пп. 1 п. 6, запрещавший таким фирмам применение ЕСХН). Фактически этим правом такие организации (кроме вновь создаваемых в 2009 г.) смогут воспользоваться для перехода на спецрежим с 2010 г., так как по требованию ст. 346.3 подавать заявление о применении ЕСХН нужно в период с 20 октября по 20 декабря года, предшествующего году, начиная с которого сельскохозяйственные товаропроизводители переходят на уплату единого сельскохозяйственного налога, а в этом временном интервале 2008 г. право на применение ЕСХН у таких сельхозтоваропроизводителей еще не возникло.

С 2009 г. налоговую базу уменьшают дополнительно к ранее разрешенным (пп. 6, 6.1, 13, 22.1, 43 п. 2 ст. 346.5):

- расходы на выплату компенсаций;

- расходы на обеспечение мер по технике безопасности, предусмотренных нормативными правовыми актами Российской Федерации, и расходы, связанные с содержанием помещений и инвентаря здравпунктов, находящихся непосредственно на территории организации;

- суточные и полевое довольствие без ограничений нормами Постановления Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. №93;

- расходы на рацион питания экипажей морских и речных судов в пределах норм, утвержденных Правительством Российской Федерации;

- суммы портовых сборов, расходы на услуги лоцмана и иные аналогичные расходы.

Новым п. 4.1 ст. 346.5 установлено, что сумма расходов на приобретение имущественных прав на земельные участки подлежит включению в состав расходов после фактической оплаты налогоплательщиком имущественных прав на земельные участки в размере уплаченных сумм и при наличии документально подтвержденного факта подачи документов на государственную регистрацию указанного права в случаях, установленных законодательством Российской Федерации.

Такие расходы отражаются в последний день отчетного (налогового) периода и учитываются только по земельным участкам, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности.

Налогоплательщикам разрешено уменьшать налоговую базу за налоговый период на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов, - без ограничения в процентном отношении к налоговой базе. В настоящее время убыток прошлых лет не может уменьшать налоговую базу за налоговый период более чем на 30%. С 2009 г. это ограничение снято новой редакцией п. 5 ст. 346.6 НК РФ.

Подавать налоговую декларацию с 2009 г. плательщикам ЕСХН нужно будет только один раз в год - по итогам налогового периода не позднее 31 марта следующего года. Налоговая декларация за полугодие отменена.

Тем не менее понятие «отчетный период» сохранено и предполагается не только уплата налога, но и авансовых платежей по нему не позднее 25 календарных дней со дня окончания отчетного периода (ст. ст. 346.9 и 346.10 НК РФ).

С 2009 г. плательщики ЕСХН также освобождены от подачи расчетов по авансовым платежам по транспортному и земельному налогам (абз. 2 п. 3 ст. 363.1, абз. 1 п. 2 ст. 398 НК РФ). Порядок уплаты авансовых платежей при этом сохраняется. Бехтерева Е.В. Новое в налоговом законодательстве. М.: "Юстицинформ", 2009 г.

Заключение

Для субъектов хозяйственной деятельности эффективная оптимизация налогообложения так же важна, как и производственная или маркетинговая стратегия, что обусловлено не только возможностью экономии затрат за счет платежей в бюджет, но и обеспечением общей безопасности как самой организации, так и ее должностных лиц.

Одна из целей организаций и индивидуальных предпринимателей - выработка оптимальных решений в производственной и хозяйственной деятельности, что позволяет осуществлять легальные операции с минимальными налоговыми потерями.

Оптимизация налогообложения - это система различных схем и методик, позволяющая выбрать оптимальное решение для конкретного случая хозяйственной деятельности организации.

Правильная оптимизация налогообложения (то есть оптимизация налогообложения, осуществляемая законными методами) и прогнозирование возможных рисков обеспечивают стабильное положение организации на рынке, поскольку позволяют избежать крупных убытков в процессе хозяйственной деятельности.

Оптимизация налогообложения организации должна осуществляться задолго до начала налоговой проверки, а лучше - до создания организации или регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя, поскольку будущая система налогообложения определяется уже при регистрации организации или индивидуального предпринимателя.

Оптимизация налогообложения способна принести максимальный эффект именно в момент создания организации, поскольку планирование будущей деятельности происходит при условиях, когда еще не сделано ошибок, которые будет трудно исправлять в дальнейшем.

В то же время, если налогоплательщик устраняется от оптимизации налогообложения при осуществлении своей деятельности, он может понести значительный финансовый ущерб.

Многие субъекты хозяйственной деятельности не подозревают о том, что система налогового учета построена не оптимально, что ведет к негативным последствиям в их деятельности.

Ввиду того что законодательная система налогообложения в Российской Федерации очень сложна и нестабильна, налогоплательщику необходимо учитывать правоприменительную и судебную практику, чтобы разобраться во всех аспектах налогообложения.

С учетом вышеизложенного можно вывести формулу оптимизации налогообложения, под которой понимаются:

- оптимизация системы налогообложения на начальной стадии бизнеса;

- планирование и оценка налоговых рисков с учетом разъяснений Минфина России и налоговых органов;

- сопровождение и анализ сложных сделок с целью планирования и исключения негативных налоговых последствий;

- оценка хозяйственных договоров с точки зрения налоговых рисков;

- разработка хозяйственных договоров и прочей документации с целью снижения налоговых рисков;

- мониторинг действий налоговых органов при проведении налоговой проверки на предмет соблюдения налогового законодательства;

- профессиональная подготовка возражений по акту налоговой проверки и их защита в налоговых органах;

- грамотное ведение дел в суде по оспариванию решений налоговых органов с учетом сложившейся судебной практики.

Процесс работы по созданию и внедрению системы оптимизации налогообложения в уже действующей организации должен как минимум включать следующие этапы:

- проверка бухгалтерского и налогового учета, базы хозяйственных договоров и первичных документов; устранение обнаруженных ошибок; обеспечение необходимого объема и качества первичных документов;

- разработка собственно системы оптимизации налогообложения, которая может предусматривать разделение функций бизнеса хозяйствующего субъекта между несколькими структурными подразделениями и (или) ликвидацию лишних звеньев бизнес-процессов;

- обновление и оптимизация договорной базы, внутренних организационных документов организации, создание системы автономного внутреннего контроля; разработка новых форм договорных отношений с контрагентами;

- разработка необходимых инструментов регулирования равномерности и размеров уплаты налогов для созданной системы оптимизации.

Изменения налогового законодательства всегда вызывают повышенный интерес не только у работников бухгалтерий, которым по роду своей службы приходится работать с регистрами налогового учета и налоговыми декларациями, но и у представителей других управленческих служб хозяйствующих субъектов, в частности аналитических отделов. Это обусловлено тем, что состояние расчетов с бюджетом по налогам и сборам непосредственно влияет на денежные потоки и финансовые показатели деятельности организаций.

Изменения в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации в 2008 г. внесены следующими Федеральными законами: NN 103-ФЗ, 108-ФЗ, 121-ФЗ, 135-ФЗ, 155-ФЗ и 158-ФЗ, причем практически во все главы кроме гл. 25.1 - 25.3 и 29. Объем и значимость изменений различны. Наименее объемные изменения внесены в гл. 21 «Налог на добавленную стоимость», 28 «Транспортный налог», 30 «Налог на имущество организаций» и 31 «Земельный налог» НК РФ. Наиболее объемные и существенные изменения внесены (уже традиционно) в гл. 25 «Налог на прибыль организаций» и 26.3 «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности». Изменения, внесенные в гл. 28 и 31 НК РФ, невелики по объему и имеют непосредственное отношение только к организациям, использующим специальные налоговые режимы - ЕСХН и упрощенную систему налогообложения.

Список использованной литературы